<국세기본·국제조세 분야>
5. 탈세제보포상금 지급 시기
■ 답변요지:서면-2021-법규기본-8137, 2022.3.31.
탈세제보에 따른 과세처분에 대한 불복 절차가 모두 종료되지 않은 경우는 탈세제보포상금 지급요건을 충족한 것으로 볼 수 없다.
● 사실관계
•갑은 을법인의 조세탈루행위에 대해 과세관청에 탈세제보함.
- 갑 주장에 따르면, 위 탈세제보에 따른 과세관청의 세무조사 결과 탈세제보의 대상이 되는 추징사유(A) 이외에 별도 추징사유(B)도 확인되어 위 추징사유(A, B)를 이유로 과세처분했고(같은 과세연도에 A, B 발생 전제)
- 을법인은 위 과세처분 중 B추징사유가 위법함을 이유로 현재 불복 제기 중
● 질의내용
탈세제보에 따른 세무조사에서 탈세제보 대상 추징사유(A) 및 별도 추징사유(B)가 확인된 결과 행해진 부과처분에 대해 B추징사유에 대한 피제보자의 불복청구절차가 종료되지 않은 경우, 탈세제보자가 탈세제보포상금 지급요건을 충족한 것으로 볼 수 있는지 여부
● 회신문
「국세기본법」 제84조의2 제1항 제1호에서 정하는 자가 조세탈루에 관한 탈세제보를 하고 이에 따른 세무조사에서 탈세제보 대상 추징사유(A) 외에 별도의 추징사유(B)도 확인되어 위 추징사유들을 이유로 행해진 과세처분에 대해 해당 피제보자가 위 과세처분 취소소송을 제기해 해당 소송이 진행 중인 경우는 「국세기본법 시행령」 제65조의4 제1항 제1호에서 정하는 포상금 지급요건을 갖춘 경우에 해당하지 않는다.
● 검토내용
•(입법취지) 「국세기본법 시행령」 제65조의4 제1항(“쟁점규정”)에 따르면, “조세탈루 제보자가 제1호의 지급 요건을 갖춘 경우에는 탈루했거나 부당하게 환급·공제받은 세액을 포상금으로 지급할 수 있다”고 하면서
- 제1호에서 “해당 불복절차가 모두 종료되고, 탈루세액 등이 납부된 경우”를 규정하고 있는데, 이는 탈세제보에 따른 추징세액이 확정됨으로써 그 납부액이 추후 감액변동될 여지가 없을 때 해당 추징세액 납부액 일부를 재원으로 탈세제보포상금을 지급하고자 하는 취지라 볼 수 있다.
- 이와 같은 관점에서 보면, 불복절차가 모두 종료되었는지 여부는 쟁점규정의 입법 취지 상 납부된 추징세액이 추후 감액 변동될 여지가 없는지에 따라 판단함이 타당하고, 이는 “해당 불복절차가 모두 종료되어”라는 쟁점규정의 문언과도 일맥상통하다.
•(사안의 검토) 본 건은 갑의 탈세제보에 따른 을법인 세무조사에서 탈세제보의 대상이 되는 추징사유(A) 외에 별도의 추징사유(B) 또한 확인되어 위 추징사유들을 반영한 부과처분이 행해진 경우인데
- 을법인이 현재는 B추징사유에 대해 불복을 제기하여 소송 진행 중에 있으나, 해당 소송 진행 중에 불복사유로서 A추징사유를 추가*할 수 있는 점
＊귀속연도와 세목이 동일한 하나의 과세단위에서 해당 과세처분이 위법함을 주장하면서 제기되는 청구 이유들은 위 주장을 이유 있게 하는 공격 방어 방법들로서 불복절차 중에 수시로 추가·변경될 수 있다.
- 과세관청 패소 결과 해당 부과처분이 감액 경정되면 탈루세액이 변경됨으로써 탈세제보포상금이 경정될 수밖에 없는 점을 고려해보면
- 이 건 사안은 납부된 추징세액이 추후 감액 변동될 여지가 없는 경우에 해당한다고 보기 어렵다.
● 관련법령
•국세기본법 제84조의2 【포상금의 지급】
•국세기본법 시행령 제65조의4 【포상금의 지급】
6. 국외원천소득의 명의상 수령인과 실질귀속자가 다른 경우 외국납부세액공제 대상 여부
■ 답변요지:사전-2022-법규국조-0011, 2022.3.24.
A법인이 그 자회사인 B법인 소유의 음악 콘텐츠에 대한 권리(license)를 관리하는 자로서 외국법인에게 위 콘텐츠 사용 권한을 부여하고 그 대가로서 로얄티를 외국법인으로부터 수취하여 이를 B법인에게 지급한 경우, 음악 콘텐츠 소유자인 B법인은 외국납부세액공제를 적용받을 수 있다.
● 사실관계
•A법인은 음악제작 및 연예인 매니지먼트 등을 영위하는 법인으로, ’××년 아티스트 육성 및 음악 콘텐츠 제작을 담당하는 사업부분을 분할하여 B법인 설립
- 음악 콘텐츠에 대한 소유권은 아티스트를 보유한 B법인에게 있고, A법인은 B법인과 ‘서비스 위탁 계약’ 등을 체결해 B법인에게 필수 경영 기능 및 콘텐츠 유통 등의 용역을 제공하고 있다.
•A법인은 위 계약에 근거하여 B법인이 보유하고 있는 콘텐츠 유통·관리자로서 외국법인에게 B법인이 소유하고 있는 음악 콘텐츠 사용권한을 부여하되, 그 대가로서 위 외국법인으로부터 로열티(“쟁점로열티”)를 지급받기로 약정한바
- 해당 외국법인이 외국 원천징수세액을 공제한 쟁점로열티를 A법인에게 지급하면 A법인은 위 쟁점로열티 전부를 B법인에게 지급하고, 이후 B법인으로부터 발생원가의 5%를 가산하여 위탁계약 수수료를 수취함.
•A법인은 외국법인으로부터 쟁점로열티 수취 시 예수금으로 인식했다가 쟁점로열티를 B법인에게 지급할 때 위 예수금을 감소시키며,
- 이후 B법인으로부터 음악 콘텐츠 유통에 따른 위탁 수수료를 지급받을 경우 이를 수수료 수익으로 계상
•B법인의 경우, A법인이 외국법인으로부터 쟁점로열티를 수취 할 때 매출 및 매출채권을 인식했다가, A법인으로부터 쟁점로열티를 지급받을 때 이를 현금 증가 및 매출채권 감소로 계상하며
- A법인에게 위탁 수수료를 지급할 때 이를 지급 수수료로 회계처리
● 질의내용
A법인이 그 자회사인 B법인 소유의 음악 콘텐츠에 대한 권리(license)를 관리하는 자로서 외국법인에게 위 콘텐츠 사용 권한을 부여하고 그 대가로서 로얄티를 외국법인으로부터 수취하여 이를 B법인에게 지급한 경우, 위 음악 콘텐츠 소유자인 B법인이 외국납부세액공제를 적용받을 수 있는지 여부
● 회신문
내국법인(A법인)이 그 자회사인 B법인과의 경영지원 계약에 근거하여 B법인이 소유하고 있는 음악 콘텐츠 사용계약을 외국법인과 체결하고, 해당 음악 콘텐츠 사용권한 부여 대가로서 위 외국법인으로부터 로열티를 지급받으면 해당 로열티 전부를 B법인에게 지급한 뒤 B법인으로부터 발생원가에 일정률을 가산한 수수료를 지급받는 한편, A법인은 위 수수료 수익만 인식하고 B법인이 해당 로열티 수익을 인식하는 경우, B법인은 「법인세법」 제57조 및 같은 법 시행령 제94조에 따라 외국납부세액공제를 적용할 수 있다.
● 검토내용
•(기존해석) “내국법인의 국외원천소득에 대해 국외에서 부과된 법인세상당액을 외국법인(또는 외국정부)이 계약에 따라 대신 납부하는 경우로서 동 세액이 「법인세법 시행령」 제94조 제1항에 해당하는 경우, 즉 요건을 충족한 적격 외국납부세액인 경우에는 외국납부세액공제를 적용할 수 있는 것”으로 일관되게 해석(국제세원-404, 2010.9.7. 외 다수)
•(의미) 이는 “내국법인이 국외원천소득 관련 외국납부세액에 대해 원천지국에서 직접신고·납부절차를 이행하지 않았다 하더라도, 그 원천지국의 세법 및 그와 관련한 규정에 따라 세액의 납부가 이행되었다면 족하다”는 뜻으로(조심2018서3315, 2019.2.13.)
- 외국납부세액공제제도가 국제적 이중과세를 방지함으로써 조세중립성을 확보하고 국내기업의 해외진출을 지원하는데 그 취지가 있는 점
- 현행 규정상 외국납부세액공제를 적용할 때 반드시 내국법인이 원천지국에서 직접 신고·납부절차를 이행하여 확정시킬 것을 요건으로 하고 있지 않은 점
- 각 국의 조세제도 및 투자환경, 해외진출기업의 투자방법이 다양한 점 등을 고려해 그 형식에도 불구하고, 국외원천소득을 얻은 자가 실질적으로 그 소득에 대해 외국에서 부담한 세액이 있다면 동 세액에 대해서는 국외원천소득을 얻은 자가 외국납부세액공제를 적용할 수 있도록 한 것으로
- 국외원천소득의 명의상 수령인(A)과 실제 귀속자(B)가 다른 이 건의 경우에도 실제귀속자가 외국납부세액 공제를 받을 수 있도록 함이 타당
● 관련법령
•법인세법 제57조 【외국납부세액공제 등】
•법인세법 시행령 제94조 【외국납부세액의 공제】
7. 외국법인 항공기 임대수익의 국내원천소득 해당여부 및 적용세율
■ 답변요지:사전-2023-법규국조-0349, 2023.8.30.
국내 고정사업장이 없는 미국법인이 국내 항공사에 항공기를 임대하고 그 대가로 항공기 임대료를 지급받는 경우, 해당 소득은 국내원천 선박등임대소득에 해당하여 그 지급금액의 100분의 2를 원천징수함.
● 사실관계
•질의법인은 국내 고정사업장이 없는 미국법인으로 은행업 등을 영위하고 있는데, 향후 아일랜드 소재 법인으로부터 항공기를 매수하면서, 해당 아일랜드법인과 국내 甲항공사 사이에 앞서 체결된 항공기리스계약과 관련해 임대인을 질의법인으로 변경(아일랜드 법인 → 질의법인)하기로 甲항공사와 갱신계약을 체결할 예정
- 위 갱신계약이 체결될 경우 질의법인은 甲항공사로부터 항공기 임대 대가로서 정기임대료를 지급받게 된다.
● 질의내용
국내 고정사업장이 없는 미국법인이 국내 항공사에 항공기를 임대하고 그 대가로 수취하는 소득의 소득구분 및 세율
● 회신문
국내 고정사업장이 없는 미국법인(항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자에 해당)이 국내 항공사에 항공기를 임대하고 그 대가로 항공기 임대료를 지급 받는 경우, 해당 항공기임대료는 「법인세법」 제93조 제4호에 따른 국내원천 선박등임대소득에 해당하고 한·미조세조약 제14조(1)에 따라 국내에서 그 사용료 총액의 15%를 초과하여 과세할 수 없는 것이므로, 내국법인(국내 항공사)은 「법인세법」 제98조 제1항제 3호에 따라 그 지급금액의 100분의 2를 원천징수한다.
● 검토내용
•(법인세법상 소득구분) 「법인세법」제93조제4호(“쟁점규정”)은 “거주자, 내국법인, 외국법인 또는 비거주자의 국내사업장에 선박, 항공기 등을 임대함으로써 발생하는 소득”을 외국법인의 국내원천 선박임대소득으로 구분하고 있다.
<법인세법 제93조 제4호>
4. 국내원천 선박등임대소득:거주자, 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장이나 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장에 선박, 항공기, 등록된 자동차나 건설기계 또는 산업상·상업상·과학상의 기계·설비·장치, 그 밖에 대통령령으로 정하는 용구(用具)를 임대함으로써 발생하는 소득
- 한편, 「법인세법」 제93조 제8호는 그 후단에서 “이 경우 제4호(→ 쟁점규정)에 따른 산업상·상업상·과학상의 기계·설비·장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를(국내원천 사용료소득에) 포함한다”고 규정함으로써
<법인세법 제93조 제8호>
8. 국내원천 사용료소득:다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리 등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득. 이 경우 제4호에 따른 산업상·상업상·과학상의 기계·설비·장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다.
- 쟁점규정에 열거된 임대자산이라 할지라도 그 임대자산에서 발생하는 소득의 조세조약상 소득구분에 따라 국내원천 사용료소득에 포함될 수 있는 여지를 남겨뒀으나
- 「법인세법」 제93조 제8호 후단에 따라 조세조약 상 사용료 소득규정을 매개로 법인세법상 국내원천 사용료소득으로 편입될 수 있는 자산은 “산업상·상업상·과학상의 기계·설비·장치 등” 인바
- 위 구문에 포함 않된 항공기를 비롯한 선박, 등록된 자동차나 건설기계는 「법인세법」 제93조 제8호 후단이 적용될 여지가 없다.
•(조약상 소득구분) 한·미조세조약에 있어 항공기와 관련된 내용을 담고 있는 규정은 제10조 “해운 및 항공운수” 규정과 제14조 “사용료” 규정이 있는데
- 한·미조세조약 제10조는 기본적으로 선박·항공기 운행에 따른 운수소득을 규정하되(전단), 선박이나 항공기 운수에 수반될 수 있는 내륙운송수단의 사용·임대에 따른 소득을 과세범위로 하는 것인바 항공기 임대에 관한 규정이라고 볼 수 없는 반면(후단),
- 한·미조세조약 제14조의 경우, 제4항(a)에서 “항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금”을 사용료소득에 포함시키고 있는바
- 쟁점 항공기임대료는 위 사용료소득 조약규정에 정확히 부합한다.
•(세율 적용) 위 검토 결과, 쟁점 항공기임대료는 법인세법상 국내원천 선박 등 임대소득에 해당하고, 조세조약상 사용료소득에 해당한다.
- 「법인세법」 제98조 제1항 제3호는 국내원천 선박등임대소득에 대해 그 지급금액의 100의 2를 원천징수할 것을 정했고,
- 한·미조세조약 제14조 제1항은 “타방체약국의 거주자(→ 질의법인)에 의하여 일방체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대해 동 일방체약국(→ 한국)이 부과하는 조세는 하기(2)항 및 (3)항에 규정된 경우를 제외하고는 그 사용료 총액의 15%를 초과해서는 아니된다”고 규정하고 있는데
- 쟁점 항공기임대료는 일견 위 (2)항 및 (3)항이 적용될 여지가 없으므로 제한세율 15%가 적용된다고 할 것이고, 이에 따라 국내에서 부과할 수 있는 세율의 범위는 15% 한도 내에 존재해야 하는 바,
- 본 건 사안의 경우 법인세법상 2% 원천징수세율을 예정하고 있으므로, 결국 쟁점 항공기임대료에 대하여는 그 지급금액의 2%를 원천징수함으로써 과세종결된다.
● 관련법령
•법인세법 제93조 【국내원천소득】
•법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】
•한·미 조세조약 제14조 【사용료】
8. 국내 자회사에 파견된 일본 모기업 직원의 급여를 국내 자회사가 일본 모회사에 보전해주는 경우 해당 급여의 국내원천소득 해당여부
■ 답변요지:사전-2023-법규국조-0358, 2023.8.28.
국내 자회사에 파견되어 근로를 제공하는 일본 모회사 소속 직원에게 일본 모회사가 급여를 지급하고 국내 자회사가 해당 급여지급액에 대해 일본 모회사에 보전하여 주는 경우 해당 직원의 급여는 국내원천소득으로 과세된다.
● 사실관계
•질의법인은 일본 모기업이 100% 투자해 국내에 설립된 자회사임.
•일본 모기업은 ’23.3. 소속 직원 1명(일본 거주자)을 질의법인에 영업지원인력으로 파견하고 매월 해당직원에 대한 급여(“쟁점용역대가”)를 지급하되, 질의법인은 쟁점용역대가 상당액을 매 익월 말까지 일본 모기업에 보전하기로 함.
※파견직원은 1년 중 총 183일을 초과하지 않는 기간 동안 국내에 체류할 예정이며, 일본 모기업의 국내 고정사업장은 없음을 전제
● 질의내용
한국에 파견된 일본 모기업 직원이 국내 자회사에 영업지원용역을 제공하고 외국 모기업으로부터 보수를 지급받되, 국내 자회사가 외국 모기업에 파견직원의 보수를 보전해주는 경우, 국내원천소득 해당여부 및 원천징수세율
● 회신문
국내 자회사에 파견되어 근로를 제공하는 일본 모회사 소속 직원에게 일본 모회사가 급여를 지급하고 국내 자회사가 해당 급여지급액에 대해 일본 모회사에 보전해 주는 경우에는 「소득세법」 제119조 제7호 및 한·일조세조약 제15조 제1항 후단에 따라 국내원천소득으로 과세되는 것이며 「소득세법」 제127조 제1항 제4호 및 제129조 제1항, 제3항에 따라 원천징수된다.
● 검토내용
•(쟁점) 국내에서 비거주자에 대해 과세권을 행사하기 위해서는 세법상 과세대상소득에 해당해야 하고 조세조약이 소득별로 정하고 있는 과세권의 제한이 없어야 하는바, 본 사안의 쟁점은 종국적으로 쟁점용역대가의 소득세법 및 한·일조세조약상의 소득구분 문제로 귀착된다.
•(소득구분) 국내 자회사와 일본 모법인 간에 체결한 직원파견 관련계약을 살펴보면, “일본 모법인의 노동자를 국내 자회사의 노동자로서 국내 자회사의 업무에 종사시키는 것”을 그 내용으로 하는 점(계약서 1조), 해당 파견직원은 국내 자회사의 지휘명령 하에 국내 자회사의 업무에 종사해야 하는 점(계약서 3조), 국내 자회사가 파견직원의 국내 출장여비 및 교통비를 부담할 뿐만 아니라(계약서 9조), 쟁점용역대가는 일본 모기업이 파견 직원에게 지급하는 급여에 대한 국내 자회사의 보전액인 점을 확인할 수 있는바
- 위와 같은 사정을 종합해 보면, 쟁점용역대가는 「소득세법」 제119조에 따른 “국내에서 제공하는 근로의 대가로 지급받은 소득”으로서 비거주자(파견직원)의 국내원천 근로소득에 해당
•(조세조약) 쟁점용역대가는 소득세법상 근로소득에 해당하므로 기본적으로 종속적 인적용역소득(한·일 조세조약 §15①본문)에 해당하는데, 종속적 인적용역소득에 대해 우선 적용되는 사항(이사의 보수~교수의 보수)을 포함하고 있지 않으므로, 소득세법과 마찬가지로 종속적 인적용역소득(근로소득)에 해당
- 한편, 한일 조세조약 제15조 제2항은 (원천지국) 과세권 제약 사항으로서 다음과 같이 단기체재자의 면세를 규정하고 있는데
<한·일조세조약 제15조>
2. 제1항의 규정에 불구하고 일방체약국의 거주자가 타방체약국안에서 수행한 고용과 관련해 일방체약국의 거주자가 취득하는 보수에 대하여는 다음의 경우 동 일방체약국(일본)에서만 과세한다.
가. 수취인이 당해 역년 중 총 183일을 초과하지 아니하는 단일기간 또는 통산한 기간동안 타방체약국에 체류하고,
나. 그 보수가 타방체약국의 거주자가 아닌 고용주에 의하여 또는 그를 대신해 지급되며, 다. 그 보수가 타방체약국안에 고용주가 가지고 있는 고정사업장 또는 고정시설에 의하여 부담되지 아니하는 경우
- 파견 직원은 당해 역년 또는 어느 12개월 중 183일 미만 국내에 체제할 것을 예정하고 있고(가목 충족), 일본 모기업이 국내에 고정사업장이나 고정시설을 두고 있지 않음을 전제하고 있으나(다목 충족)
- 제시된 사실관계와 같이 국내 자회사가 일본 모기업에 보전금 형식으로 쟁점용역 대가를 부담하고 있으므로(나목 불충족)
＊(요건 ‘나’목 의미) 용역수행국의 거주자가 지급하는 경우에는 해당 보수는 거주자의 사업상 비용공제가 가능하고 이 경우 근로소득에 대한 원천징수가 가능하지만, 고용주가 용역수행국에 거주하지 않거나 국내사업장이 없는 경우 단기 근로에 대한 용역수행국의 원천징수의무 부여는 과도한 행정부담을 초래하게 되므로 이를 고려하여 국외에 있는 고용주로부터 수령하는 경우 과세를 면하고 있다(2014년 OECD 모델 조세조약 주석서 제15조 문단7 참고).
- 쟁점용역대가에 대하여는 한·일조세조약 제15조 제2항이 적용되지 않으므로 위 조약 제15조 제1항 후단*에 따라 국내원천소득으로 과세된다.
＊고용이 타방체약국에서 수행되는 경우, 그 고용으로부터 발생하는 보수에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
● 관련법령
•국세기본법 제47조의2 【무신고가산세】
•국세기본법 제47조의3 【과소신고·초과환급신고가산세】
•조세특례제한법 제77조의2 【대토보상에 대한 양도소득세 과세특례】
•조세특례제한법 시행령 제73조 【대토보상에 대한 양도소득세 과세특례】
