S2N161

대법원 / 공익법인 특수관계인의 임직원 가산세 ‘정당’ (2022두 55583, 2023.01.12. 등) <6>
수원교차로 사건 판례(2011두 21447, 2017.04.20.)와 정반대로 해석

 

ⅸ. 판시사항에 대한 문제점 및 의견<대법원 2023.1.12. 선고 2022두55583>

1. ‘당해(그) 공익법인 등’의 의미

<결어>
나. 가사. 대법원 판례대로 대통령령이 정하는 특수관계 공익법인으로 보는 경우 문제점

문제점 ⑤ : 가사, 상속인을 출연자로 보더라도 공익법인의 이사가 되어 이사의 과반수를 차지하는 경우에만 공익법인과 특수관계가 성립한다.

공익법인을 지배하려면, 출연자는 출연한 것만 가지고는 의사결정에 참여할 방법이 없는 관계로 공익법인의 이사장이나 이사 현원의 과반수를 차지함으로써 공익법인을 지배하는 것이 가능하다.

출연자란 재산출연일 현재 해당 공익법인등의 총출연재산가액의 100분의 1에 상당하는 금액과 2000만원 중 적은 금액을 초과하여 출연한 자를 말하며(상증령 §38 ⑩), 출연자가 사망한 경우 그 상속인을 말한다(상증령§13 ⑦).
이는 공익법인의 임직원으로서 소액출연한 경우까지 가산세가 부과되는 문제점을 해소하기 위해 2000.12.29.이후 신설된 조항이다.

출연하지 않은 상속인도 공익법인과 특수관계에 해당하지 않았으나, 공익법인을  지배하지 못하도록 2003.1.1.이후부터 출연자가 사망한 경우 그 상속인을 출연자에 포함시켜 이사의 과반수를 차지하지 못하도록 강화했다.

 

문제점 ⑥ : 임직원도 법인과 특수관계인 지위로 이사 수의 과반수를 차지하는 공익법인에서 지급하는 인건비 등은 가산세 대상에 해당한다.<기획재정부 보도> 

임직원이 출연한 것만 가지고 과세하는 것이 아니라, 공익법인과 특수관계인 지위로, 이사 수의 과반수를 차지하는 공익법인에서 지급되는 임직원 급여에 대해 가산세 대상에 해당하는 것으로 보도했다. 

공익법인의 출연자에 포함된다는 사유만으로 이사 및 임직원으로 근무하면서 받은 인건비에 대해 국세청에서 과세가 진행함에 따라 국민일보는 2020.10.5.(월) 「“소속 공익법인에 기부했다가 퇴사 위기”…황당한 세법」이라는 기사와 관련해 회신한 내용을 보면, 기획재정부 관계자는 “시행령을 보면 2000만원 이상을 기부한 임직원이 법인의 특수관계인 지위고, 이들이 법인 이사 수의 과반을 차지할 때 규제 대상이 된다”고 말했다.

 

문제점 ⑦ : 사적지배 공익법인보다 강도가 약한 대통령령이 정하는 공익법인으로 보았다면 더욱더 과세할 수 없는 법 구조이다.

‘직원 제한기준’을 ‘이사 제한기준’보다 완화해 대통령령이 정하는 공익법인 등으로 제한하고자 했다면, 강도가 약하므로 더욱더 과세할 수가 없다.

 

문제점 ⑧ : 이사로 취임하면 최대 3명까지 가능하나, 직원은 1명의 인건비도 지급할 수 없다는 역전현상이 발생한다. 

가사, 임·직원 제한기준을 이사의 제한기준보다 강도가 강한 상속인이 설립한 대통령령이 정하는 공익법인으로 보면 ㉠ 이사로 취임하면 최대 3명까지 인건비 지급이 가능한 반면 ㉡ 직원은 1명이라도 근무하면 인건비를 지급할 수 없다고 한다면, 이는 직업선택의 자유 및 과잉금지의 원칙이 침해된다.

<결어>
가사. 대법원 판시대로 당해(그) 공익법인을 대통령령이 정하는 공익법인 등으로 본다면, 상속인이 출연한 자로 보아 (ⅰ)상속인과 임원이 이사가 되어 이사장이나 이사의 과반수를 차지한 공익법인에 해당하던지 (ⅱ)상속인과 임원이 출연하여 설립한 공익법인에 해당해야 한다.

그러나, 직원은 이사보다 더 강하게 제한기준을 마련할 수 없는 관계로 ‘사적지배 공익법인’보다 강도가 약한 ‘이사의 과반수를 차지한 공익법인’으로 보았다면, 과세의 범위가 축소돼 원고는 더욱더 과세할 수 없게 되어 가산세 대상이 되지 않는다.

반면, ‘출연하여 설립한 공익법인’으로 보았다면, 이는 ‘직원 제한기준’을 ‘이사 제한기준’인 ‘사적지배 공익법인’ 보다 강도가 강화되는 결과가 초래되므로 별도의 제한기준으로 볼 수 없으므로 이를 수용할 수 없다.

가사, 출연하여 설립한 공익법으로 보더라도 ‘출연자 사망’ 시 공익법인과 특수관계가 소멸하는 것은 당연하므로 (ⅱ)상속인이 출연하여 설립한 공익법인으로 볼 수 없고, 단지 ‘출연자 사망’ 시 특수관계가 소멸되는 점을 이용해 출연자의 친족이 당해 공익법인의 이사가 되는 경우 가산세를 징수하는 문제점을 해소하고자 당해 이사인 상속인을 출연자의 범위에 포함해 기업집단소속기업의 임원<2012.2.2.이전:출연임원>과 함께 (ⅰ)이사가 되어 이사 수의 과반수를 차지하면 대통령령이 정하는 특수관계 공익법인에 해당하는 경우에 한하여 임직원 가산세 대상이 된다. 

가사, 대법원 판례대로 ‘출연하여 설립한 공익법인’은 ‘사적지배 공익법인’ 보다 제한기준의 강도가 약한 규정임에도, 이를 달리 해석하여 강도가 강한 상속인이 출연하여 설립한 공익법인으로 보면, 사적지배 공익법인에 의결권 있는 이사로 취임하면 최대 3명까지 인건비 지급이 가능한 반면, 사적지배 불가 공익법인에 의결권 없는 직원은 1명도 지급할 수 없게 되는 역전현상이 발생한다. 

이러한 이유는 부당행위계산 부인 규정처럼 특수관계 공익법인에 해당한다고 과세하는 조항은 세법 어디에서 존재하지 않고, 조세회피목적의 부당행위가 전제되듯이 상증세법상  부당행위로 보는 이사 취임금지 및 고가 용역제공 등의 ‘제한기준’을 별도로 마련을 하지 않은 이상 특수관계 공익법인에 해당한다고 과세를 할 수 없다. 

따라서 정상적으로 근무한 직원에게 정당한 용역대가를 지급했음에도 아래 내용과 같이 상속인이 출연하여 설립한 특수관계 공익법인에 해당하지도 않으므로 임직원 가산세를 부과할 수 없는 것이다.

① 출연자에 따라 ‘이사취임 제한기준’을 위반한 경우 피상속인 출연은 가산세로 상속인 출연은 상속세로 과세하도록 구분하고 있다면, 출연자 및 설립자의 지위는 상속인에게 승계가 될 수 없는 점

② 출연자 및 설립자의 지위는 일신전속권으로 상속인에게 승계가 불가한 점

③ ‘출연자가 사망’을 한 경우 공익법인과 특수관계가 소멸이 되므로 상속인이 설립한 특수관계 공익법인으로 볼 수 없는 점 

④ ‘출연자가 사망’ 시 특수관계가 소멸되는 점을 이용해 당해 공익법인의 이사가 되어 공익법인을 지배하지 못하도록 2003년도 신설한 점<2003년 개정세법 해설>
⑤ 가사, 상속인과 기업집단소속기업의 임원을 출연자로 보더라도 이들이 공익법인의 이사가 되어 이사의 과반수를 차지하는 경우에만 공익법인과 특수관계가 성립하는 점 
⑥ 출연한 임직원이 공익법인과 특수관계인 지위로 이사가 되어 이사 수의 과반수를 차지하는 공익법인에서 지급하는 인건비 등은 가산세 대상에 해당한다고 기획재정부가 보도한 점 

⑦ 가사, 사적지배 공익법인보다 강도가 약한 이사의 과반수를 차지하는 대통령령이 정하는 공익법인으로 보았다면 더욱더 과세할 수 없는 법 구조인 점

⑧ 가사, 상속인이 설립한 공익법인으로 보면, 사적지배가 가능한 공익법인의 의결권 있는 이사로 취임하면 최대 3명까지 인건비 지급이 가능하고, 사적지배가 불가능한 공익법인의 의결권 없는 직원으로 근무하면 1명의 인건비도 지급할 수 없다는 기현상이 발생한 점 등으로 보아

출연하여 설립한 사실이 없는 상속인 및 기업집단소속기업의 임원 등이 출연하여 설립한 공익법인으로 볼 수 없고, 이들이 공익법인의 이사가 되어 이사 수의 과반수를 차지하는 경우에만 공익법인과 특수관계에 해당한다. 

따라서, 상속인이 출연한 자로 보아 (ⅰ)상속인과 임원이 이사가 되어 이사장이나 이사의 과반수를 차지한 공익법인에 해당하던지 (ⅱ)상속인과 임원이 출연하여 설립한 공익법인에 해당해야 하나 상속인과 임원이 출연하여 설립한 사실이 없으면서, 가사 출연자로 보더라도 이사가 되어 이사의 과반수를 차지한 사실이 없기 때문에 원고는 (ⅰ) 및 (ⅱ) 모두 해당하지 않으므로 가산세를 부과할 수 없다.

 

2. ‘출연자와 특수관계에 있는 자’의 범위
<판시시항> 기업집단의 소속기업(당해 기법의 임원을 포함한다)의 부분은 그 자체로 출연자와 특수관계에 있는 자의 범위에 포함한다. 

*(2012.2.2.이전) : (당해기업의 임원)  ☜ 출연자 법인 출연자인 기업집단의 소속기업(당해기업의 임원 포함) 및 그 와 특수관계에 있는 자 *(2012.2.2. 이후):특수관계에 있는자  ☜ 출연자가 아니어도 됨. 개인 출연자인 경우:기업집단의 소속기업 및 그 와 특수관계에 있는 자(당해기업의 임원 포함) *특수관계에 있는자:출연자의 친족 및 사용인을 말함. *출연자:재산출연일 현재 해당 공익법인등의 총출연재산가액의 100분의 1에 상당하는 금액과 2000만원 중 적은 금액을 출연한 자는 제외

문제점 ① : 법인출연자인 기업집단 소속기업(당해기업의 임원)에서 (당해기업의 임원)은 출연한 임원만을 특수관계로 보도록 규정하고 있다(2012.2.2. 법개정 이전).

1999.12.31. 특수관계자의 범위에 추가된 구 상증령 제19조 제2항 제3호에서 “기업집단의 소속기업(ⓐ당해기업의 임원을 포함한다)”에서 (ⓐ당해기업의 임원을 포함한다) 의미는 법인출연자 기업집단소속기업 1인과 기업집단의 소속기업의 당해기업의 임원을 포함해 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합해 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 해당주주 등을 말하는 것이다.<대법원 2011두21447, 2017.4.20.>

상증령 제38조 제8항에서 법 제48조 제8항에서 “출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자”라함은 출연자와 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 “주주등 1인”은 “출연자”로 본다. <신설 1999.12.31.>

여기서 “기업집단 소속기업 (ⓐ당해기업의 임원을 포함한다)”의미는 법인출연자인 기업집단 소속기업의 법인출연자 1인을 보충·확대하기 위한 것이며 상속인과 특수관계가 되려면 기업집단소속기업의 출연한 임원만을 한정돼야 한다.

 

문제점 ② : 상속인과 기업집단소속기업의 임원 모두 공익법인의 이사로 있는 경우 당해 이사도 출연자의 범위에 포함한다.

2003년 재정경제부에서 발간한 간추린 개정세법의 개정취지를 보면, “공익법인의 출연자가 사망하는 경우 특수관계가 소멸되는 점을 이용해 출자자의 친족이 당해 공익법인의 이사가 되는 경우 가산세를 징수하지 못하는 문제점을 해소하기 위해 특수관계자의 범위를 확대하면서, “출연자가 사망하는 경우 그의 상속인을 출연자로 보고 그와의 특수관계에 있는 자가 공익법인의 이사로 있는 경우 당해 이사를 출연자의 범위에 포함한다고 기재되어 있다. <상증령 제19조 제2항>

즉, 기업집단소속기업의 임원 및 상속인이 출연하여 설립한 공익법인으로 볼 수 없기에 이들이 이사가 되어 이사 수의 과반수를 차지하지 못하도록 개정한 것이다.

따라서, 기업집단소속기업의 임원 및 상속인도 공익법인의 이사가 되어 이사 수의 과반수를 차지해야 공익법인과 특수관계가 되는 것이다. 

 

문제점 ③ : 2012.2.2. 개정 전에는 퇴직임원도 출연한 임원만 상속인과 특수관계에 있는 자로 보므로 출연하지 않은 퇴직임원은 특수관계로 볼 수 없다.

2012.2.2. 개정 전 시행령 제13조 제4항에 특수관계자에 있는 자와는 별도로 주주 기준에 해당하는 임원과 퇴직 후 5년이 경과하지 아니한 그 임원이 포함돼 있었지만, 2012.2.2. 개정되면서 개정 후 시행령 제12조의2 특수관계인의 범위에 임원과 퇴직 후 5년이 경과하지 아니한 그 임원(퇴직임원)을 포함했다. 

 

문제점 ④ : <2012.2.2.이후> 출연자가 개인의 경우 출연하지 않은 당해 기업의 임원도 공익법인의 이사가 되어 공익법인을 지배하지 못하도록 규정한 것임.

출연자가 법인인 경우는 위 개정 전과 동일하게 출연한 임원을 말하며, 반면 출연자가 개인인 경우에는 기업집단의 소속기업(ⓐ당해 기업의 임원을 포함한다:삭제)과 다음 각 목의 1의 관계에 있는 자(ⓐ당해 기업의 임원을 포함한다:삽입)에 위치함으로써 출연한 사실이 없는 당해 기업의 임원도 출연자와 특수관계에 있는 자로 볼 수 있도록 개정했다.

즉, 출연하지 않은 당해기업의 임원도 상속인과 특수관계인으로 공익법인의 이사가 되어 이사 수의 과반수를 차지하는 경우에만 공익법인과 특수관계자가 된다.

<결어> 
기업집단소속기업의 임원이 출연자와 특수관계에 해당하려면, 법인출연자인 기업집단소속기업(당해기업의 임원)에 포함되어 있으므로, (당해기업의 임원 및 퇴직임원)도 출연자가 전제돼야 하고, 또한 이들이 이사가 되어 이사 수의 과반수를 차지해야 비로소 공익법인과 특수관계에 해당한다.

① 공익법인과 특수관계의 전제조건은 출연한 자를 말하는 것이므로 법인 출연자(기업집단 소속기업)와 특수관계에 있는 당해 기업의 임원도 공익법인에 출연한 임원을 의미하고 있는 점(2012.2.2. 법 개정 이전) 

② 출연자가 사망한 경우 상속인도 공익법인의 이사가 되는 경우에 한하여 출연자의 범위에 포함하는 점 

③ 퇴직임원도 출연한 임원만 출연자로 봐야 하는 점 

④ 2012.2.2. 이후에는 출연자가 개인인 경우 출연하지 않은 당해 기업의 임원도 공익법인의 이사가 되어 공익법인을 지배하지 못하도록 규정한 점 등으로 보아 출연한 임원만이 법인출연자인 기업집단속기업과 특수관계에 해당하면서, 이사가 되어야 공익법인과도 특수관계에 해당한다. 

즉, 기업집단소속기업의 임원이 공익법인에 출연한 사실이 없으므로 출연자로 볼 수 없으면서, 기업집단소속기업의 임원이 공익법인의 이사로 취임하지 않은 이상 출연자로볼 수 없으므로 공익법인과 특수관계가 될 수 없다. 

따라서, 원고의 경우 (당해기업의 임원 및 퇴직임원)은 출연한 사실이 없으므로 출연자로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 공익법인의 이사가 된 사실도 없다면 출연자로 볼 수 없으므로 공익법인과 특수관계가 될 수 없다.