출처:국세청 「2020 비거주자·외국법인의 국내원천소득 과세제도 해설」 개정판
Ⅳ. 소득종류별 과세대상소득
제11장 국내원천 기타소득
제3절 과세방법
■실권주 재배정에 따라 외국법인에게 발생한 이익(서이46017-11232, 2003.06.30.)
내국법인의 유상증자 시 내국법인주주의 증자불참에 따라 발생한 실권주를 이사회의 결의를 통해 외국법인주주가 상속세 및 증여세법에 의한 평가액보다 낮은 액면가액으로 배정받음으로써 발생한 소득(「상속세 및 증여세법」에 의한 평가액과 액면가액의 차액)은 「법인세법」 제93조 제11호에 규정된 국내에 있는 자산과 관련해 제공받은 경제적 이익으로 인한 소득에 해당된다.
■위약 또는 해약을 원인으로 법원판결에 따라 지급받는 법정이자(지연이자)(서이46017-11127, 2003.06.11.)
내국법인이 판결에 의하여 국내 고정사업장이 없는 일본법인에게 특허권의 침해 등에 따른 위약금을 지불하는 경우, 동 위약금이 일본법인의 기술사용에 따른 대가인 경우에는 사용료소득에 해당하는 것으로서 「조세특례제한법」 제121조의6의 규정에 의한 조세면제대상에 해당하지 아니하는 한 지급하는 사용료 총액에 10%를 법인세로 원천징수하는 것이며, 일본법인에게 위약 또는 해약을 원인으로 법원의 판결에 의하여 지급하는 법정이자(지연이자)는 「법인세법」 제93조 제11호의 기타소득에 해당하는 것으로서, 한·일조세조약 제22조의 규정에 의하여 국내에서 과세되지 않는다.
■특수관계자에게 내국법인의 주식 증여시 정상가격 적용여부(서이46017-11559, 2002.08.23.)
국내사업장이 없는 일본법인이 내국법인의 주식(「소득세법」 제94조 제1항 제4호의 규정에 의한 기타자산을 제외)을 특수관계가 있고 국내 사업장이 없는 다른 일본영리법인에게 동 주식을 증여함으로 인하여 발생하는 소득은 「법인세법」 제93조 제11호의 국내원천 기타소득에 해당하는 것이며, 동 주식을 무상증여하는 법인에 대하여는 「법인세법」 제92조 제2항 제3호의 정상가격에 의한 유가증권양도소득 조항은 적용하지 않는다.
■제조업을 영위하는 독일법인에게 지급하는 지급보증 수수료(재국조46017-184, 2001.11.06.)
내국법인이 제조업을 영위하는 국내사업장이 없는 독일법인의 지급보증을 받아 국내에 소재하는 은행으로부터 자금을 차입하고 동 독일법인에게 지급하는 지급보증수수료는 「법인세법」 제93조 제11호의 기타소득에 해당된다.
■내국법인 발행 전환사채 증여시 과세표준(국업46017-259, 2001.06.19.)
1. 국내 사업장이 없는 외국법인이 내국법인이 발행한 부도채권(전환사채)을 특수관계가 없고 국내 사업장이 없는 다른 외국법인에게 증여함으로 인하여 다른 외국법인에게 발생하는 소득은 「법인세법」 제93조 제11호 다목에서 규정하는 기타소득에 해당한다.
2. 상기 기타소득에 대해 국내에서 과세되는지 여부는 우리나라와 수증법인의 거주지국 간에 체결된 조세조약에 의하여 결정되며 국내에서 과세되는 경우 기증법인이 기증자산의 기증당시의 시가를 과세표준으로 하여 25％의 세율을 적용해 원천징수해야 한다.
■불균등 감자로 다른 특수관계자인 외국법인의 주식 가치가 증가하는 경우(재국조46017-116, 2000.09.18.)
비상장내국법인이 주주인 홍콩법인이 보유하고 있는 그 내국법인의 주식을 시가보다 낮은 가액으로 매입해 소각함에 따라 동 불균등감자로 인해 다른 주주인 네덜란드법인이 보유하고 있는 그 내국법인의 주식의 가치가 증가하는 경우 당해 주식가치의 증가액 상당액은 「법인세법」 제93조 제11호 및 동 법 시행령 제132조 제9항 제9호에 규정된 국내에 있는 자산과 관련해 제공받은 경제적 이익으로 인한 소득에 해당된다. 이 경우 「법인세법」 제98조 제1항의 규정에 의하여 당해 주식을 발행한 법인인 비상장 내국법인이 자본의 감소를 결정한 날에 네덜란드법인을 대상으로 당해 주식가치의 증가액 상당액에 동조 동 항 제3호의 세율을 적용한 세액을 원천징수해야 한다.
■고용을 전제로 한 외국인 기술자의 스카웃비용(국일46017-53, 1996.02.03.)
조세감면규제법 시행령 제13조 제1항 제3호에 해당하는 외국인 기술자의 근로소득은 동 법 제15조 규정에 의해 소득세 면제가능하나, 고용을 전제로 지급하는 스카웃비는 기타소득이므로 그 대가 지급 시 「소득세법」 제156조 제1항 제3호 규정에 의거 25％(주민세 10％ 별도)의 소득세를 원천징수해야 한다.
■해외선주에게 지급하는 커미션 국내원천소득 여부(서면2팀-2801, 2004.12.31.)
외국법인인 해외선주가 국내조선소에 선박을 발주하면서 내국법인이 생산한 제품을 납품할 수 있도록 알선하고 동 내국법인으로부터 지급받는 대가는 「법인세법」 제93조 제11호에서 규정하는 기타소득에 해당하며, 외국법인인 해외선주가 국외 조선소에 선박을 발주하면서 내국법인이 생산한 제품을 동 국외 조선소에 수출할 수 있도록 알선하고 동 내국법인으로부터 지급받는 대가는 해외선주의 알선행위가 전적으로 국외에서 이루어진 경우에는 국내원천소득에 해당하지 않는다.
■국내 상장주식의 가상주식을 기초자산으로 한 파생금융상품계약 손익의 소득구분(국제세원-400, 2011.08.23.)
내국법인이 국내에 고정사업장이 없는 비금융업을 영위하는 외국법인과 차액정산형 파생상품계약(Settlement Option)을 체결하면서 그 외국법인이 소유한 국내 상장주식의 가상주식을 기초자산으로 하고, 계약조건에서 일정 시점의 기준가격에 따라 계약만기일에 하락액(정산손실)에 정산수수료를 가산하여 외국법인에게 지급하기로 한 경우 외국법인이 수령하는 대가는 「법인세법」 제93조 제10호에 따른 국내원천 기타소득에 해당한다.
■미국에 설립된 조합지분 출자금 송금 지연이자(국일46017-102, 1995.02.21.)
미국 내에 설립된 조합지분의 출자금 송금지연에 따른 지연이자는 「법인세법」 제55조 제1항 제11호 및 동 법 시행령 제122조 제7항 제1호의 국내원천소득인 기타소득에 해당하므로 동 법 제59조 제1항에 따라 25％를 원천징수해야 한다.
■외국정부에 지급한 징벌적 손해배상금의 국내 과세 여부(기획재정부 국제조세제도과-114, 2019.3.20.)
내국법인이 국내에서 발생한 가격 담합행위로 인해 미국의 관련 법률〔독점금지법(Sherman & Clayton Act), 부당이득 환수법(False Claims Act)〕을 위반해 미국 법원의 판결에 따라 미국 법무부에 납부하는 손해배상금이 「법인세법」 제21조의2에 따른 징벌적 목적의 손해배상금에 해당한 경우, 그 손해배상금은 같은 법 제93조 제10호 아목에 따른 국내원천 기타소득에 해당하나, 같은 법 제3조 제4항(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것)에 따른 비영리 외국법인의 수익사업에서 생기는 소득이 아니므로 국내에서 과세되지 않는다.
Ⅴ. 조세조약 적용절차
제1장 조세조약상 제한세율 적용절차
1. 제도의 개요
국내원천소득을 실질적으로 귀속받는 외국법인 또는 비거주자는 국내원천소득을 지급받기 전까지 제한세율 적용신청서를 원천징수의무자에게 제출해야 한다.
국내원천소득이 국외투자기구를 통해 지급되는 경우에는 그 국외투자기구는 실질귀속자로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 그 명세가 포함된 국외투자기구신고서를 원천징수의무자에게 제출하고 원천징수의무자는 실질귀속자를 파악할 수 없는 경우 우선 국내 세법상 원천징수세율을 적용하고, 실질귀속자 또는 원천징수의무자가 관할세무서에 경정청구하는 방법으로 제한세율을 적용받을 수 있다.
2. 제한세율 적용신청서 제출
「법인세법」 제93조·「소득세법」 제119조에 따른 국내원천소득의 실질귀속자인 외국법인 또는 비거주자가 조세조약에 따른 제한세율을 적용받으려는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 제한세율 적용신청서를 「법인세법」 제98조 제1항·「소득세법」 제156조 제1항에 따른 원천징수의무자에게 제출해야 한다(법법§98의6①, 소법§156의6①). 이 경우 「법인세법」 제93조의2 제1항 제1호에 해당해 국외투자기구를 국내원천소득의 실질귀속자로 보는 경우에는 그 국외투자기구에 투자한 투자자의 국가별 현황 등이 포함된 국외투자기구 신고서를 함께 제출해야 한다(법법§98의6①).
다만, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제296조 제5호에 따른 외국예탁결제기관이 같은 법 제294조에 따른 한국예탁결제원에 개설한 계좌를 통해 지급받는 국내원천소득의 경우에는 제한세율 적용신청서를 제출하지 아니할 수 있다(법령§138의7①, 소령§207의8①).
원천징수의무자는 조세조약상 비과세·면제 적용 신청과 달리 제한세율 적용신청서 등을 관할세무서에 제출하지 않는다.
조세조약에 따른 제한세율을 적용할 때 다음 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를실질귀속자로 본다(법령§138의7⑤, 소령§207의8 ⑤).
① 「국민연금법」, 「공무원연금법」, 「군인연금법」, 「사립학교교직원 연금법」 및 「근로자퇴직급여 보장법」 등에 준하는 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금
② 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 비영리단체로서 수익을 구성원에게 분배하지 아니하는 기금
3. 국외투자기구를 통해 소득이 지급되는 경우
국내원천소득이 국외투자기구를 통해 지급되는 경우, 해당 국외투자기구는 실질귀속자로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 국외투자기구 신고서에 실질귀속자명세를 첨부해 국내원천소득을 지급받기 전까지 원천징수의무자에게 제출해야 한다(법법§98의6②, 법령§138의7③, 소법§156의6②, 소령§207의8③). 국외투자기구란 투자권유를 하여 모은 금전 등 재산적 가치가 있는 투자대상자산을 취득, 처분 또는 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자에게 배분하여 귀속시키는 투자행위를 하는 기구로서 국외에서 설립된 것을 말한다(법법§93의2①).
제출된 제한세율 적용신청서, 실질귀속자 특례 국외투자기구 신고서 또는 국외투자기구신고서는 제출된 날부터 3년 이내에는 다시 제출하지 아니할 수 있다. 다만, 그 내용에 변동이 있는 경우에는 변동사유가 발생한 날 이후 최초로 국내원천소득을 지급받기 전까지 그 변동 내용을 반영해 제출해야 한다(법령§138의7⑥, 소령§207의8⑥).
○실질귀속자 명세 작성 방법(법령§138의7④, 소령§207의8④)
- 국외투자기구(1차 국외투자기구)에 투자하고 있는 투자자들로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 실질귀속자 명세를 작성
- 투자자 중 다른 국외투자기구(2차 국외투자기구)가 포함되어 있는 경우 2차 국외투자기구는 투자자들로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 작성한 실질귀속자 명세를 국외투자기구 신고서에 첨부해 1차 국외투자기구에 제출
4. 국외공모집합투자기구를 통해 소득이 지급되는 경우
다음 요건을 모두 갖춘 국외투자기구(이하 “국외공모집합투자기구”라 한다)는 국외투자기구신고서에 공모집합투자기구임을 확인할 수 있는 서류와 해당 국외투자기구의 국가별 실질귀속자의 수 및 총투자금액 명세를 국외투자기구 신고서에 첨부해 원천징수의무자 또는 다른 국외투자기구에게 제출한다(법령§138의7③, 소령§207의8③).
① 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 집합투자기구와 유사한 국외투자기구로서, 체약상대국의 법률에 따라 등록하거나 승인을 받은 국외투자기구
② 증권을 사모로 발행하지 아니하고 직전 회계기간 종료일(신규로 설립된 국외투자기구인 경우에는 국외투자기구 신고서 제출일을 말한다) 현재 투자자가 100명(투자자가 다른 국외투자기구인 경우에는 그 국외투자기구를 1명으로 본다) 이상일 것
③ 조세조약에서 조약상 혜택의 적용을 배제하도록 규정된 국외투자기구에 해당되지 아니할 것
국외공모집합투자기구는 투자자들로부터 제한세율 적용신청서를 제출받지 않을 수 있으며, 그에 따라 국외투자기구 신고서에 실질귀속자 명세를 첨부하지 않을 수 있다.
다만 상기 ③조세조약에서 조약상 혜택의 적용을 배제하도록 규정된 국외공모집합투자기구의 경우에는 실질귀속자 명세를 첨부해야 한다.
5. 국외투자기구에 대한 실질귀속자 특례
비거주자 또는 외국법인이 국외투자기구를 통해 국내원천소득을 지급받는 경우에는 그 비거주자 또는 외국법인을 국내원천소득의 실질귀속자로 본다. 실질귀속자란 그 국내원천소득과 관련해 법적 또는 경제적 위험을 부담하고 그 소득을 처분할 권리를 가지는 등 해당 소득에 대한 소유권을 실질적으로 보유하고 있는 자를 말한다.
다만, 다음의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 국외투자기구를 실질귀속자로 본다(법법§93의2①, 소법§119의2①).
① 다음 요건을 모두 충족하는 경우
가. 국외투자기구의 거주지국에서 그 국외투자기구가 납세의무를 부담할 것
나. 국내원천소득에 대한 소득세 또는 법인세를 부당하게 감소시킬 목적으로 설립한 것이 아닐 것
② 그 국외투자기구가 조세조약에서 실질귀속자로 인정되는 것으로 규정된 경우
③ 위 ①, ②에 해당하지 않는 국외투자기구가 그 국외투자기구에 투자한 투자자를 입증하지 못하는 경우(투자자가 둘 이상인 경우로서 투자자 중 일부만 입증하는 경우에는 입증하지 못하는 부분으로 한정) 「소득세법」 제2조 제3항에 따른 법인으로 보는 단체 외의 법인 아닌 단체인 국외투자기구는 위 ② 및 ③에 해당하는 경우로 한정하며, 위 ③에 해당해 국외투자기구를 실질귀속자로 보는 경우에는 그 국외투자기구에 대해 조세조약에 따른 비과세·면제 및 제한세율의 규정을 적용하지 않는다.
6. 실질귀속자 불분명 시 제한세율 적용배제
원천징수의무자는 실질귀속자 또는 국외투자기구로부터 제한세율 적용신청서 또는 국외투자기구 신고서를 제출받지 못하거나 제출된 서류를 통해서는 실질귀속자를 파악할 수 없는 등 다음의 사유에 해당하는 경우에는 제한세율을 적용하지 아니하고 「법인세법」 제98조 제1항 및 「소득세법」 제156조 제1항 각 호의 금액을 원천징수해야 한다(법법§98의6③, 소법§156의6③).
이 경우 아래 ② 또는 ③은 그 사유가 발생한 부분으로 한정하고, 국외공모집합투자기구에 대해서는 ③의 사유를 제외한다(법령§138의7⑦, 소령§207의8⑦).
① 제한세율 적용신청서, 실질귀속자 특례 국외투자기구 신고서 또는 국외투자기구신고서를 제출받지 못한 경우
② 제출된 제한세율 적용신청서, 실질귀속자 특례 국외투자기구 신고서 또는 국외투자기구 신고서에 기재된 내용의 보완 요구에 따르지 않는 경우
③ 제출된 제한세율 적용신청서, 실질귀속자 특례 국외투자기구 신고서 또는 국외투자기구 신고서를 통해서는 실질귀속자를 파악할 수 없는 경우
7. 서류 보관 및 제출의무
원천징수의무자 및 국외투자기구는 제한세율 적용신청서, 실질귀속자 특례 국외투자기구 신고서, 국외투자기구 신고서 등 관련 자료를 법인세법 제98조 제1항 및 소득세법 제156조 제1항에 따른 원천징수세액의 납부기한 다음날부터 5년간 보관해야 하고, 원천징수의무자의 납세지 관할세무서장이 그 제출을 요구하는 경우에는 이를 제출해야 한다(법령§138의7⑧, 소령§207의8⑧).
8. 경정청구 절차
적용받은 제한세율에 오류가 있거나 제한세율을 적용받지 못한 실질귀속자가 제한 세율을 적용받으려는 경우에는 실질귀속자 또는 원천징수의무자가 세액이 원천징수된 날이 속하는 달의 말일부터 5년 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 원천징수의무자의 납세지 관할세무서장에게 경정을 청구할 수 있다.
다만, 국세기본법 제45조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 후발적 경정청구 사유가 발생했을 때에는 그 사유가 발생한 것을 안 날로부터 3개월 이내에 경정을 청구할 수 있다(법법§98의6④, 소법§156의6④).
경정을 청구하려는 자는 원천징수의무자의 납세지 관할세무서장에게 기획재정부령으로 정하는 제한세율 적용을 위한 경정청구서에 국내원천소득의 실질귀속자임을 입증할 수 있는 다음 각 호의 서류를 첨부해 경정을 청구해야 한다. 이 경우 증명서류는 한글번역본과 함께 제출해야 하되, 국세청장이 인정하는 경우에는 영문으로 작성된 서류만을 제출할 수 있다(법령§138의8①, 소령§207의9①).
① 「법인세법 시행령」 제138조의7 제1항 및 「소득세법 시행령」 제207조의8 제1항에 따른 제한세율 적용신청서
② 해당 실질귀속자 거주지국의 권한 있는 당국이 발급하는 거주자증명서
③ 실질귀속자 특례 국외투자기구 신고서 또는 국외투자기구 신고서
경정청구 절차에 관하여는 외국법인은 「법인세법 시행령」 제138조의6 제2항부터 제4항까지의 규정을 준용하며(법령§138의8②) 비거주자는 「소득세법 시행령」 제207조의5 제2항부터 제4항까지의 규정을 준용한다(소령§207의9②), 경정을 청구받은 세무서장은 청구를 받은 날부터 6개월 이내에 과세표준과 세액을 경정하거나 경정해야 할 이유가 없다는 뜻을 청구인에게 알려야 한다(법법§98의6⑤, 소법§156의6⑤).
■케이만군도 소재 국외투자기구를 통하여 내국법인에게 지급되는 소득(법령해석과-2016, 2016.06.21.)
귀 사전답변 신청의 사실관계와 같이 내국법인이 케이만군도에 설립된 「법인세법」 제1조 제3호 및 같은 법 시행령 제138조의7 제2항에 따른 국외투자기구를 통해 소득을 지급받는 경우 동 내국법인에 대하여는 「법인세법」 제73조를 적용할 수 없다.
■영국에서 설립된 기업연금(국제세원관리담당관실-340, 2014.09.17.)
영국 법률에 따라 승인되어 설립된 기업연금이 「근로자퇴직급여 보장법」 등에 준하는 영국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금에 해당하는 경우, 「법인세법 시행령」 제138조의7 제5항에 따른 실질 귀속자로 본다.
■영국 법률에 따라 운용되는 광산근로자 연금(서면법규과-1303, 2013.11.29.)
영국 법률에 따라 운용되는 광산근로자 연금(British Coal Staff Superannuation Scheme 및 Mineworkers' Pension Scheme)이 「근로자퇴직급여 보장법」 등에 준하는 영국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금에 해당하는 경우, 「법인세법 시행령」 제138조의7 제5항에 따른 실질귀속자로 본다.
