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[판례평석] 일감몰아주기 과세에 있어 자기증여 문제가 발생하지 않아
[판례평석] 일감몰아주기 과세에 있어 자기증여 문제가 발생하지 않아
  • 법무법인 율촌 김근재 변호사
  • 승인 2023.02.10 09:00
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일감몰아주기 과세는 증여자는 특수관계법인, 수증자는 수혜법인의 지배주주임
수증자인 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도 증여자와 수증자가 같다고 볼 수 없어 자기증여의 문제 없어
기재부에서 2014년 상증세법 시행령 개정취지를 자기증여 문제를 해결한 것이라 밝혔더라도 달리 볼 수 없어
대법원이 제도의 취지를 고려하지 않고 형식적인 법 해석을 한 점은 아쉬워

- 대법원 2022.11.10. 선고 2020두52214 판결 -

● 요약
대법원은 2022.11.10 선고 2020두52214 판결에서 일감몰아주기 증여세와 관련해 수증자인 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도 증여자는 특수관계법인, 수증자는 수혜법인의 지배주주이므로 증여자와 수증자가 같다고 할 수 없고, 자기증여 문제를 해결하기 위해 2014년 상증세법 시행령이 개정되었다고 하더라도 달리 볼 수 없다면서, 자기증여의 문제가 없기 때문에 과세처분은 정당하다고 판단했다. 
증여세는 ‘증여’를 과세원인으로 하는 조세이다. 그래서 자기가 자기에게 이익을 분여하는 것, 소위 ‘자기증여’는 애당초 증여세 과세대상이 될 수 없다. 일감몰아주기 과세제도는 법인이 아닌 주주 단계에서 이전된 부를 계산하는 것으로, 원고는 수혜법인의 주주이면서 그와 동시에 거래 상대방인 특수관계법인의 주주이다. 따라서 증여자와 수증자가 동일한 자기증여분은 공제하여 실제 이전된 부를 계산하는 것이 합리적이고, 기재부 역시도 2014년 상증세법 시행령 개정취지를 자기증여 문제를 해결한 것이라 밝혔다. 이러한 점에서 특수관계법인간의 거래가 본질적으로 자기증여에 해당하는 경우에는 관련 규정의 헌법합치적 해석을 통해 과세대상이 되지 않는다고 해석해야 할 것이다. 
그럼에도 대상판결은 법인과 주주가 별개라는 형식적인 논거를 이유로 실질적인 자기증여분에 대해서도 증여세를 부과할 수 있다고 봤다. 이는 제재적 증여의제 제도인 일감몰아주기 과세제도의 개정연혁, 과세체계 및 입법취지를 전혀 고려하지 아니한 채 형식적인 법 해석을 한 것으로서 많은 아쉬움이 남는다.

 

1. 대상판결의 사실관계
원고는 A 및 B의 대표이사로 2012년과 2013년 A의 주식 30% 이상을 보유한 C의 주식을 60% 이상 보유하고 있고, B의 주식을 50% 이상 직접 보유하고 있다. A는 2012, 2013 사업연도에 B에게 의약품을 공급했고(이하 ‘이 사건 거래’), A의 매출액 중 B에 대한 매출액 비율은 2012 사업연도에 94.56%, 2013 사업연도에 98.65%였다. 

원고는 구 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’) 제45조의3(이하 ‘이 사건 규정’)에 따라 2013.7.31.과 2014.6.27. 피고에게 이 사건 거래에 대한 각 증여세를 신고·납부했다. 이후 원고는 2014.10.14. 피고에게 2012년 및 2013년 귀속 증여세를 환급해 달라는 내용의 경정청구를 했으나, 피고는 2014.12.9. 원고의 경정청구를 거부했다(이하 ‘이 사건 거부처분’).


2. 쟁점의 정리
구 상증세법 제2조 제3항은 과세원인인 증여를 “그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식·목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것”이라고 정의하고 있다. 

한편, 구 상증세법 제45조의3 제1항에서는 특수관계법인과의 거래비율이 정상거래비율을 초과하는 수혜법인의 지배주주에 대해 법에서 정한 이익을 증여로 의제하여 증여세를 부과하고 있다.
그런데, 증여의제 제도인 일감몰아주기 증여세와 관련해 수혜법인의 지배주주가 동시에 특수관계법인의 주주인 경우 법에서 정한 증여의제이익이 자기증여에 해당돼 증여세 과세대상에서 제외되는지가 문제됐다.


3. 판결의 요지
구 상증세법 제45조의3 제1항에 따른 증여세의 경우 증여자는 특수관계법인으로 수증자는 증여세 납부의무자인 수혜법인의 지배주주 등으로 봐야 한다. 

그런데 증여자인 특수관계법인은 그 주주와 구별되는 별개의 법적 주체이므로, 수증자인 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도 증여자와 수증자가 같다고 할 수 없다. 

더욱이 특수관계법인은 수혜법인과의 거래로 인하여 손실을 입는 것이 아니므로, 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도 그 거래로 인한 이익과 손실이 함께 수혜법인의 지배주주 등에게 귀속되어 그 재산가치가 실질적으로 증가하지 않는다고 평가할 수도 없다. 

따라서 이 사건 증여의제이익이 위 규정에서 정한 증여세 과세대상에서 제외된다고 볼 수 없다. 이는 2014.2.21. 「상속세 및 증여세법 시행령」이 개정되면서 제34조의2 제12항 제3호에서 자기증여로 볼 수 있는 부분을 과세제외 매출액에 포함하는 등 증여의제이익 계산방법을 종전과 달리 정했더라도 다르지 않다. 

위와 같은 사정에 비추어, 대법원은 원심판결에 관련 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 없다고 판단했다.
덧붙여, 대법원은 수혜법인의 ‘지배주주’에 수혜법인의 주식을 직접 보유하지 않고 ‘간접적으로만 보유하는 자’도 포함되고, 이 사건 규정을 적용할 때 변칙증여의 의도 등 별도의 과세요건이나 예외사유가 인정되지 아니한다고 본 원심의 판단이 정당하다고 판단했다.


4.  평석
가. 자기증여와 증여세 부과 요건 
증여세는 ‘증여’를 과세원인으로 하는 조세이다. 그래서 상증세법에 따라 증여세를 부과하려면, (i) ‘이익’의 존재와, (ii) 이익의 ‘개인에 대한 이전’이라는 과세 사건, (iii) 그러한 이익 이전에 따른 ‘담세력의 존재’가 조세 부과의 전제가 되어야 한다. 따라서 자기가 자기에게 이익을 분여하는 것, 소위 ‘자기증여’는 애당초 증여세 과세대상이 될 수 없다. 

서울고등법원 2015.9.4. 선고 2014누73090 판결(대법원 2016.1.14.자 2015두52951 판결로 확정) 또한 증여세의 본질이 ‘타인’의 재산 또는 재산 가치의 증가에 있으므로, 자기증여부분에 대해 증여세 과세대상으로 삼을 수 없다고 봤다.

이른바 일감몰아주기 과세제도에서는 이 사건 규정에 따라 수혜법인(계열사 A)에게 발생한 세후영업이익은 ‘매출 비중’에 따라 그 거래 상대방 법인들(계열사 B)로부터 이전된 것으로 본다. 

그 결과, 수혜법인의 영업이익 중 특수관계법인과의 거래 비율에 해당하는 부분이 특수관계법인과의 거래에서 발생한 것으로 의제하고 여기에 원고의 지분율을 곱한 금액만큼 원고에게 부가 이전되었다고 의제한 뒤 증여세를 과세한다. 즉, 일감몰아주기 과세 규정은 법인과 주주는 그 주체가 다름에도 불구하고 수혜법인의 주주들을 기준으로, 법인이 얻은 이익을 주주의 이익과 동일시하여 증여세를 부과하도록 하는 것이다.

그런데 법인이 아닌 주주 단계에서 이전된 부를 계산한다면, 원고는 수혜법인의 주주이면서 그와 동시에 거래 상대방인 특수관계법인의 주주라는 점을 고려해야 하고, 증여세 과세대상인 증여의 개념상 증여자와 수증자가 동일한 자기증여분은 공제하여 실제 이전된 부를 계산하는 것이 합리적이다. 

기획재정부 역시 위와 같이 일감몰아주기 과세에 있어 자기증여부분이 발생한다는 점을 인식하고, 2013.2.15. 상증세법 시행령을 개정하면서 제34조의2 제10항에서 “수혜법인의 사업연도 매출액 중 수혜법인의 지배주주가 100%를 출자한 법인(완전지배법인)에 대한 매출액이 있는 경우에는 이를 별도로 고려해 증여의제이익 계산시 차감”하도록 규정하면서, 개정 규정을 2012년도분 일감몰아주기 증여세 신고 시 “소급 적용”하도록 한 바 있고, 그 후에도 상증세법 시행령을 2014.2.21. 다시 개정하면서 자기증여분을 제외하기 위한 방안을 추가로 마련해 제34조의2 제8항 및 제12항에 규정하고, 개정 규정을 2013년도분 일감몰아주기 증여세 신고시 소급 적용하도록 규정했다. 

특히 2014년 상증세법 시행령의 개정취지에 대하여 기획재정부는 “주주의 출자관계 별로 발생하는 자기증여 부분이 세후영업이익을 계산할 때 전혀 반영이 되지 않았던 문제를 해결”하기 위한 것이라고 밝히고 있다. 

이러한 점에 비추어 보면, 특수관계법인간의 거래가 본질적으로 자기증여에 해당하는 경우에는 관련 규정의 헌법합치적 해석을 통해 과세대상이 되지 않는다고 해석해야 할 것으로 보인다.  

그럼에도 불구하고 대법원은 증여자는 특수관계법인으로 그 주주와 구별되는 별개의 법적 주체이므로, 수증자와 같이 볼 수 없다고 판단했다. 

이와 같이 법인과 주주가 별개라는 형식적인 논거를 이유로 자기증여분에 대해 증여세를 부과할 수 있다는 대법원 판단은 국세기본법 제18조 제1항에 따라 ‘과세의 형평(⊃ 응능과세원칙)’과 ‘과세근거 조항의 합목적성(≒ 해당 조항의 입법취지)’을 고려해야 한다는 해석 원칙에 부합한다고 보기 어렵다. 

나. 대상판결의 의의
일감몰아주기 과세제도는 지배주주가 당해 거래로 인하여 실제 증여이익을 얻었는지, 기여에 의해 재산가치가 증가됐는지 여부를 따지지 않고 일률적으로 증여이익이 있다고 의제하여 과세하는 일종의 제재적 수단이다. 

대법원은 이러한 제재적 세법제도, 예컨대 명의신탁 증여의제와 관련해 입법취지 등을 고려한 제한적 해석법리를 발달시켜 왔다. 
이 사건 규정의 개정연혁이나 과세체계에 비추어 보면, 자기증여분이 과세대상에서 제외되는 것이 바람직하다는 점은 분명하다. 

대상판결은 그동안 대법원이 제재적 세법제도의 적용범위를 엄격히 제한하는 여러 법리를 발달시켜 온 것과 명백히 배치될 뿐만 아니라, 개정연혁, 과세체계 및 입법취지를 전혀 고려하지 아니한 채 형식적인 법 해석을 한 것으로서 많은 아쉬움이 남는다고 할 것이다.

 

법무법인 율촌 김근재 변호사
법무법인 율촌 김근재 변호사

•2014 : Georgetown University Law Center 법학석사(Taxation LL.M.)
•2005 : 사법연수원 제34기 수료
•2004 : 서울대학교 법과대학원 수료
•2002 : 제44회 사법시험 합격
•2000 : 서울대학교 법과대학
•2008~현재 : 법무법인(유) 율촌
•2013~2014 : Steptoe & Johnson Washington D.C.office 파견근무
•2005~2008 : 육군법무관
•웹젠 임직원들 대리해 470억원이 넘는 증여세 부과처분 취소소송에서 승소(2017)
•대기업 회장 대리하여 450억원이 넘는 명의개서해태 증여의제 사건 승소(2017)
•종부세 이중과세 사건(2015) 실현가능성이 없어진 배당소득에 대한 납세의무의 존부에 관한 종합소득세 경정청구거부처분취소소송에서 승소(2014)

 


법무법인 율촌 김근재 변호사
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