글 싣는 순서
1. 사실관계 및 판례동향
2. 법원 판례 분석
3. 차명주식 과세의 문제점

■문제점 ⑤ : 개정된 초과배당에 따른 이익의 증여로 과세할 경우 문제점이 무엇인지(2016.1.1. 이후)
○초과배당 변천과정

◆ 정상적인 경우와 개정세법으로 인한 납부세액 비교

☞ 정상세수 : 父(부) 균등배당 소득세 납부 391백만원 + 子(자) 초과배당 증여세 납부 80백만원 =471백만원
☞ 개정세법 : 父(부) 소득세 납부 0원(?) + 子(자) 초과배당 소득세 납부 285백만원 = 285백만원
☞ 조세회피 : 186백만원 <소득세 누진세율 회피 106백만원(391백만원-285백만원), 증여세 회피 80백만원>

○세법 규정 및 판례동향
◆ 2016.1.1. 이후 초과배당 이익에 대한 증여규정 신설 : 증여세와 소득세 중 큰 금액으로 과세
*상증법 제41조의2 【초과배당에 따른 이익의 증여】
① … 최대주주등의 특수관계인이 본인이 보유한 주식등에 비하여 높은 금액의 배당등을 받은 경우에는 제4조의2제2항에도 불구하고 법인이 배당등을 한 날을 증여일로 하여 그 최대주주등의 특수관계인이 본인이 보유한 주식등에 비례하여 균등하지 아니한 조건으로 배당등을 받은 금액(“초과배당금액")을 그 최대주주등의 특수관계인의 증여재산가액으로 한다.
② 제1항에 따라 초과배당금액에 대하여 증여세를 부과할 때 해당 초과배당금액에 대한 소득세 상당액은 제56조에 따른 증여세산출세액에서 공제한다.
☞ 증여받은 자는 소득세 납세의무자가 될 수 없음에도 소득세 납세의무자로 판단하여 소득세 상당액을 증여세 산출세액에서 공제하면 안됨(납세의무자가 동일한 경우에만 가능한 것임)
☞ 증여한 자에 대하여 소득세 납세의무자로 보아 과세한다면 문제가 없으나, 증여한 자에 대하여 소득세 납세의무자가 없는 것으로 본다면 조세회피세액이 발생하는 문제점이 발생됨 
③ 초과배당금액에 대한 증여세액이 초과배당금액에 대한 소득세 상당액보다 적은 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
☞ 즉, 증여재산가액으로 보지 아니하므로 동일인으로부터 받은 경우 10년간 합산과세 불가함

○기획재정부 변경예규(기획재정부 재산세제과-927, 2011.10.31. 등)에 의하여 증여세 회피수단으로 이용하게 되자 정부는 세법을 개정하여 증여세와 소득세를 비교하여 큰 금액으로 과세하도록 신설 하였으나, 그 또한 아래와 같은 문제점이 있음
- 앞 문제점①~④에서 보듯이 상법상 초과 현금배당은 현금증여와 동일하여 소득세법에 의하여 실질 귀속자이면서 납세의무자인 父에게는 균등배당에 대한 소득세를 과세하고, 증여를 받은 子에게는 증여세를 각각 과세하면 됨에도 불구하고, 굳이 개정된 상증법 제41조의2【초과배당에 따른 이익의 증여】의 규정으로 보아 과세한다면, 아래와 같은 문제점이 발생되는 등 조세회피세액이 더욱 증가하게 되는 것임.

◆ 父는 비상장법인을 지분을 90%, 자녀 5명에게 각 2%지분으로 설립하면서 매년 父의 지분을 포기하고 子女에게 배당을 하였을 경우 父의 재산은 감소하지 않고 子女는 설립부터 배당까지 증여세 한푼도      내지 않고 재산만 매년 186백만원씩 늘어나게 되는 것임   
*정상세수 : 父(부) 균등배당 소득세 납부 391백만원 + 子(자) 초과배당 증여세 납부 80백만원 = 471백만원
*개정세법 : 父(부) 소득세 납부 0원 + 子(자) 초과배당 소득세 납부 285백만원 = 285백만원
☞조세회피 : 186백만원 <父의 소득세 누진세율 회피 106백만원 및 子의 증여세 회피 80백만원>
☞합산배제로 10년간 조세회피 : 18억원 <父의 소득세 누진세율 회피 10억원 및 子의 증여세 회피 8억원>

 ① 父의 소득세 누진세율 및 子의 증여세 회피 등으로 父의 자산감소 없이 子에게 자산 무상이전으로 인하여 조세회피 창구를 마련하는 결과가 발생됨.
위 표에서 보듯이 父가 정상적으로 납부하여야 할 균등배당소득세 391백만원과 子가 납부하여야 할 초과배당 부분 증여세 80백만원 등 합계 471백만원을 각각 소득세법 및 증여세법에 의하여 정상적으로 납부하면 문제가 없음에도, 개정된 증여세법에 의하여 父가 납부할 소득세 391백만원에 대하여 납부하지 않고 대신 子가 증여세와 소득세 중 많은 금액인 285백만원만 납부하게 되면 父가 부담할 최고세율(38%) 대신 子가 낮은 소득세율(35% 등)로 납부하게 됨으로써 누진세율 회피로 인하여 106백만원을 적게 납부할 뿐만 아니라, 子가 납부할 증여세 80백만원도 납부하지 않아도 되므로 결국 초과배당 9억원이 父의 자산감소 없이 子에게 자산 무상이전으로 인하여 186백만원 만큼 조세회피가 이루어지는 결과가 발생됨

*증여재산에 대하여 수증자에게 소득세법에 따른 소득세, 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니하는 것임(구 상증법§2②) ⇒ 중복과세 때문임
 *제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 실질과세원칙에 의하여 각 세법을 적용하도록 되어 있으므로 각 세법에 의하여 소득세와 증여세를 각각 과세할 수 있음(국세기본법 제14조, 상증법 제4조의 2)
☞즉 균등배당에 대한 소득세 납세의무자는 초과배당을 분여받은 子가 아닌 분여한 父가 되므로 소득세가 과세되는 경우에는 증여세를 과세할 수 없다는 이 규정을 적용할 수 없는 것임 ⇒ 중복과세가 아님
 * 분여한 父는 소득세법에 의한 납세의무, 분여받은 子는 증여세 납세의무가 각각 있는 것임
* 중복과세로 보아 子의 초과배당소득에 과세하지 않으려면 아래의 조건이 성취되어야 하는 것임
: (父의 균등배당 소득세 + 子의 초과배당 증여세) ≤ 子의 초과배당 소득세
즉 子의 초과배당 증여세와 子의 초과배당 소득세만 가지고 비교하여서는 안됨

②실질귀속자인 父에게 소득세를 과세하지 못하는 불합리성이 발생되는 등 실질과세원칙에 위반됨(기존 세법의 근간을 흔드는 결과가 발생됨).
신설된 상증법 제41조의2 【초과배당에 따른 이익의 증여】 ②항 및 ③항으로 보아서는 父에게 소득세를 과세할 수 없는 것처럼 오해의 소지가 있으며, 실질귀속자인 父가 받을 소득을  子에게 분산하거나 우회적으로 3자를 동원하여 배당, 이자, 임대, 급여, 보험금 등을 현금으로 지급한 후 父·3자에게는 소득세를 과세하지 않고 子에게만 저율의 소득세로 종결한다면, 실질적인 귀속자이자 납세의무자인 父에게는 누진세율 적용대상인 소득세를 과세할 수 없는 등으로 인하여 실질과세원칙에 위반될 뿐만 아니라, 子에게 증여세 회피 및 자금출처조사에 대한 증여의제 규정 등을 적용할 수 없으므로 조세회피목적으로 악용될 소지가 많음.
만약, 父에게 균등배당에 대한 소득세를 과세 한다면, 子가 납부한 소득세율 구간 35%로 인하여 증여세율 구간 20%보다 많은 경우에 해당되어 증여세 보다 많이 납부한 금액에 대하여는 子에게 205백만원을 환급을 해주어야 하며, 반대로 父에게 균등배당에 대한 소득세를 과세할 수 없다면 子가 납부한 소득세로 종결되므로 父의 소득세 누진세율 회피 106백만원 및 子의 증여세 회피 80백만원, 합계 186백만원 조세회피세액이 발생되는 것이므로 과다납부 및 과소납부한 부분에 대하여 세법을 보완하여야 하는 것임.

③제3자 명의로 된 명의신탁 주식의 경우에도 우회적으로 子에게 초과 현금배당을 실시하면, 父의 자산감소 및 子에게 증여세 부담없이 富의 대물림을 할 수 있음(②의 내용과 같음).
제3자 명의로 명의신탁한 주식에 대하여 매년 배당액을 포기하는 대신 子에게 초과배당을 하게 되면, 실질귀속자인 父에게 균등배당에 대한 소득세를 과세할 수 없으면서, 자에게 이전된 증여세를 과세할 수 없게 되는 등 父의 자산감소 및 子에게 증여세 부담없이 富의 대물림을 할 수 있도록 조세포탈의 길을 국가가 열어주는 결과가 되는 것임.
④ 특수관계인에 한하여 적용하도록 되어 있기 때문에 특수관계가 없는 제3자에게 현금으로 증여(상식적으로 증여할 수 없는 구조이므로 명의신탁이나 우회거래를 숨기기 위한 것임)하면 증여세가 과세됨에도, 현금과 동일한 초과 현금배당한 경우에는 증여세를 과세하지 못하게 되는 문제점이 발생됨.
상증법 §2③에서 “증여”라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형ㆍ무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함함)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말하는 것이며,
2004년부터 도입된 증여세 완전포괄주의 과세제도는 변칙적인 증여행위에 대하여 효율적으로 차단하도록 하여 공평과세를 실현하고 부의 재분배를 통하여 사회계층간 갈등해소에 기여하고자 하는 취지로 개정되는 등 기존의 현금증여 등은 증여세로 과세하면서도 초과 현금배당에 대하여는 명백하게 타인으로부터 무상으로 받은 것에 대하여 과세하지 않는다는 것은 증여의 본질인 훼손하는 것이므로 보완하여 개정하여야 하나, 다만 타인의 증여에 대하여는 정당한 사유가 있는 경우에는 제외하여야 하는 것임.

⑤초과 현금배당소득에 대하여 소득세로 종결한다면, 현금증여 등과 같이 10년간 동일인으로부터 합산하여 증여세를 과세할 수 없는 문제점이 발생되어 합리성이 결여됨
동일인으로부터 10년 이내에 증여받은 재산을 합산과세하는 취지는 동일인으로부터 수개의 재산 등을 동시에 증여받아 합산과세하는 경우 초과누진세율 구조하에서 증여세 부담이 커지게 되므로 이를 회피하기 위하여 한번에 증여하지 않고 여러번 나누어 증여하여 누진세율부과를 회피하고자 하는 것을 방지하기 위한 것임에도 부당행위계산부인처럼 소득세로 납부하는 경우 증여세로 과세하지 않을 경우 및 신설된 상증법 제41조의2 【초과배당에 따른 이익의 증여】 ③항으로 과세하여 종결한다면, 누진세율 회피를 합리화 할 수 있도록 정부가 마련하여 주는 결과가 되므로 이 조항은 삭제되던지 보완하여 집행하여야 할 것임.
*해당 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여가액이 1천만원 이상인 경우는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다(상증법 47 ②).

○결론
◆신설된 초과배당 이익에 대한 증여규정으로는 실질적인 귀속자(父)에게는 소득세를 과세할 수 없는 구조이므로 소득세법의 실질과세원칙에 반할 뿐만 아니라, 소득세 세율구간으로 인하여 대부분 소득세 산출세액이 증여세액보다 많아 증여규정을 적용하지 못하여 동일인으로부터 증여받은 재산에 대하여 10년 합산과세의 규정을 적용할 수 없으면서, 특수관계 없는 자에게 초과 현금배당한 경우까지 증여세가 과세되지 못하는 결과가 발생되므로 아래와 같이 보완하여야 하는 것임
☞ 분여한 父는 소득세법에 의한 납세의무, 분여받은 子는 증여세 납세의무가 각각 있는 것임

◆개선방안
①상법 및 대법원 판례에 의하여 대주주가 특수관계가 없는 소액주주에게 배당한 경우 이외에는 주주평등의 원칙에 위배되어 무효에 해당하므로 소득세법에 의하여 父에게는 균등배당에 대한 소득세를 과세하면서 기존 상증법에 의하여 子에게는 증여세 과세가 가능하므로 종전예규(재산세과-505, 2009.10.20.)에 균등배당액에 대한 소득세 납세의무자를 父로 명백하게 보완하여 운영하는 방안
- 균등배당액 소득세 납세의무자 : 소득세법상 소득원천에 대하여 이익을 분여한 자
- 초과배당액 증여세 납세의무자 : 증여세법상 특수관계인에 관계없이 이익을 분여받은 자
② 상법상 주주평등의 원칙에 위배되지 않는 것으로 보아 무효에 해당하지 않는다고 하더라도
㉮ 분여한 자는 ①에서 보는 바와 같이 기존 소득세법에 의하
여 균등배당에 대한 소득세 납세의무자를 분여한 자로보는 것이 법과 실질과세원칙에 맞으므로 개정할 필요는 없으나, 만약 논란의 소지가 있다면 명확하게 보완하는 방안
- 균등배당액 소득세 납세의무자 : 소득세법상 소득원천에 대하여 이익을 분여한 자
㉯ 초과배당에 대하여는 분여받은 자는 기존 상증법에 의하여 과세가 가능하나, 굳이 신설된 상증법 제41조의2①항에 의하여 증여세를 과세하더라도 다만, ①항의 특수관계인을 삭제       하여 특수관계자가 없는 자에게도 현금증여의 경우에는 증여세가 과세되고 있으므로 초과 현금배당의 경우에도 현금증여와 동일한 유형에 해당하므로 특수관계 여부에 관계없이 증여세가 과세되는 것이 형평성에도 부합되며,
- 초과배당액 증여세 납세의무자 : 증여세법상 특수관계인에 관계없이 이익을 분여받은 자
②항·③항의 규정을 적용하게 되면 父의 누진세율 회피와 동시에 子의 증여세 회피를 할 수 있도록 합법적으로 대주주의 富를 무상대물림 할 수 있도록 터주는 창구역할을 할 수 있으므로 ②항·③항의 규정을 삭제하든지
초과배당액 증여세 납세의무자를  증여세법상 이익을 분여받은 자로 하되 (父의 균등배당액에 대한 소득세 + 子의 초과배당에 대한 증여세) ≤ 子의 초과배당에 대한 소득세와 비교하여 큰 금액으로 개정하면 되는 것임
㉰ 소득세법은 사업과 관련이 있는 경우에만 부당행위계산부인 규정을 적용하도록 되어 있으나 소득과 관련이 없는 배당소득, 이자소득, 연금소득, 근로소득, 퇴직소득 등은 경우에는 부당행위계산부인 규정을 적용할 수 없도록 되어 있으므로, 차등 배당과 같은 유형의 경우처럼 父(부)가 포기하고 자에게 이전하는 경우에는 모든 소득에 대하여 부당행위계산부인을 적용할 수 있도록 개정하여 소득을 분여한 자에게도 소득원천에 대한 소득세를 과세할 수 있도록 명백하게 하는 방안.
㉱ 중복과세 규정을 명확하게 하는 방안
중복과세로 보아 子의 초과배당소득에 과세하지 않으려면 아래의 조건이 성취되어야 하는 것이므로 소득세가 과세되는 경우에는 증여세를 과세하지 않는다는 규정을 子의 초과배당 증여세와 子의 초과배당 소득세만 가지고 비교하여서는 안되며, (父의 균등배당 소득세 + 子의 초과배당 증여세) ≤ 子의 초과배당 소득세 중 큰금액으로 하도록 개정하는 방안

③부당행위계산부인으로 과세할 경우에는 소득세(배당, 상여 등)로 종결되므로 동일인으로부터 증여받은 것으로 보아 10년 합산과세가 가능하도록 보완할 필요가 있음
☞ 최선의 방법은 기존 세법대로 아래와 같이 운영하면서, 법인세법 및 소득세법상 부당행위계산부인의 경우처럼 분여한 자에게는 법인세 및 소득세를 과세하면서 분여받은 자에게는 상여, 배당, 기타소득으로 처분한 경우에도 동일인으로부터 증여받은 것으로 보아 10년 합산과세가 가능하도록 보완하면 되는 것임
- 균등배당액 소득세 납세의무자(분여한 자) : 소득세법상 소득원천에 대하여 이익을 분여한 자
- 초과배당액 증여세 납세의무자(분여받은 자) : 특수관계인에 관계없이 이익을 분여받은 자

일간NTN kukse219@naver.com 다른기사 보기