과징금 납부 후 환급과정의 환급가산금은 익금산입 가능
납세자의 억울한 세금은 마땅히 되돌려 받아야 한다. 일단 과세당국에 의해 과세된 세금은 돌려받기가 어렵다.
제도상은 이의신청·심사청구·심판청구·행정소송 등 다양한 방법이 있으나, 납세자 입장에서 보면 그 절차가 까다롭고 복잡해 전문성이 없으면 안된다. 세무사·회계사·변호사를 찾아가 하소연을 한다해도 ‘정통 길라잡이’가 아니면 인용과 승소를 이끌어 내기는 힘겹다. 국세신문은 창간 26년을 맞아 인용률 99%란 경이적인 신기록을 세운 김종관 세무사에게 ‘비법의 공유’를 제안했다. ‘조세불복 인용과 기각차이 알면 쉽다’를 연재한다. /편집자 주
거래유형별 부당행위계산의 부인
제1절 독점규제ㆍ공정거래에 관한 부당행위계산의 부인
❷지원행위가 부당성을 갖는지 유무를 판단함에 있어서는 지원주체와 지원객체와의 관계, 지원행위의 목적과 의도, 지원객체가 속한 시장의 구조와 특성, 지원성 거래규모와 지원행위로 인한 경제상 이익 및 지원기간, 지원객체가 속한 시장에서의 경쟁제한이나 경제력 집중의 효과 등을 종합적으로 고려하여 당해 지원행위로 인하여 지원객체의 관련시장에서 경쟁이 저하되거나 경제력 집중이 야기되는 등으로 공정거래가 저해될 우려가 있는지 여부에 따라 판단하여야 한다.
❸ 즉 신주인수행위가 발행회사에 신주인수대금을 납입하고 발행회사로부터 주식을 취득하여 발행회사 주주가 된다는 점에서 이미 발행된 주식을 매수하는 것과 실질적인 차이가 있다고 보기 어렵고,
① 부당지원행위를 불공정거래행위의 한 유형으로 규정하여 이를 금지하는 입법취지가 공정한 거래질서의 확립과 아울러 경제적 집중의 방지에 있는 점에 비추어 볼 때 정상적인 가격보다 현저히 높은 가격으로 신주를 인수함으로써 발행회사에게 경제적 이익을 제공하는 행위가 출자행위로서의 성질을 가진다고 하여 부당한 지원행위의 규제대상이 되지 않는다고 할 수 없으며,
② 시가보다 높은 가격으로 신주를 인수하게 되면 그만큼 발행회사의 자본이 충실하게 되어 그로 인한 이익의 일부가 다시 신주인수인에게 귀속될 수 있으나 이는 신주인수행위로 인한 간접적이고 반사적인 효과에 불과하므로 그러한 사정을 들어 신주인수행위가 부당지원행위의 규제대상이 되지 않는다고 할 수도 없다.
4. 불공정거래행위에 대한 세법과의 관계
[1] 공정거래위원회가 규정하는 기업집단에 포함되는지에 따라 특수관계인 범위를 판정하는 것임
❶ 독점규제및공정거래에관한법률의 규정에 의하여 공정거래위원회가 규정하는 기업집단에 포함되는지에 따라 특수관계인 범위를 판정하는 것이다(서면2팀－1450, 2005.9.12.).
❷ 법인세법 제18조의 2 제1항 제4호 가목을 적용함에 있어 공정거래위원회가 정하는 손자회사는 국내 손자회사 및 해외 소재 손자회사도 포함되는 것이다(법인세과－354, 2009.3.6.).
[ 법인세법 제87조 제1항 제7호에서 규정하는 독점규제및공정거래에관한법률에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 계열회사는 공정거래사이트에서 조회가능하며, 계열기업과 다른 계열기업간 특수관계 해당 여부는 소유지분 등 개별적으로 사실판단해야 할 사항임. ]
[2] 상호 출자제한 기업집단에 속하는 회사로 통지를 받은 경우 중소기업에 해당하지 아니함
독점규제및공정거래에관한법률 제14조 제1항의 규정에 의하여 상호 출자제한 기업집단에 속하는 회사로 통지를 받은 경우에는 조세감면규제법시행령 제2조 제1항 제3호의 규정에 의하여 중소기업에 해당하지 아니하는 것이다(서면2팀－1625, 2005.10.10.).
[3] 공정거래위원회에서 부과한 과징금은 손금에 산입할 수 없으나, 과징금을 납부한 후 이를 환급받으면서 받은 환급가산금은 익금산입하되, 원천징수 대상소득에 해당되지 아니함
❶ 건설업을 영위하는 법인이 건설업법 규정을 위반하여 납부한 벌금(과징금, 가산금 포함) 등은 손금에 산입할 수 없다(법인 46012－3448, 1996.12.11.; 서이 46012－10145, 2001.9.11.).
[ 과징금은 손금 및 필요경비에 산입할 수 없음(서면1팀－724, 2004.6.1.). ]
❷ 법인이 공정거래위원회에서 부과한 과징금을 납부한 후 이를 환급받으면서 받은 환급가산금은 법인세법 제18조 제4호의 규정에 의한 익금불산입사항에 해당하지 않는다(서면2팀－276, 2005.2.11.;기획재정부 법인세제과－507, 2010.6.16.). ⇒ 익금산입함.
❸ 공정거래위원회에서 부과한 과징금을 납부한 후 이를 환급받으면서 받은 환급가산금(이자상당액)은 소득세법상 원천징수대상소득에 해당되지 아니한다(재소득 46073－86, 2001. 4.12.).
[4] 비상장주식의 순손익 계산시 과징금은 사업연도 소득금액에서 차감하여 계산함
비상장법인의 1주당 최근 3년간의 순손익을 계산할 때 독점규제및공정거래에관한법률에 의하여 공정거래위원회로부터 부과받은 과징금은 사업연도 소득금액에서 차감하는 것이 타당하다(서면4팀－91, 2005.1.12.).
[5] 이동통신 가입비를 대신 부담한 경우 판매부대비용으로 보는 것임
전기통신사업법 개정으로 일정한 가입자에게 이동전화단말기의 구입비용을 보조하는 행위를 허용한 사실이 있는 점, 이용약관 위반행위에 대하여는 별도로 이동통신회사에 대한 과징금 부과나 형사처벌을 통해 간접적으로 규제할 수 있는 점 등을 고려하면 가입비부담행위가 공정한 경쟁 또는 이용자의 이익을 저해하거나 저해할 우려가 있어 이동통신사업자의 이용약관에 의해 금지되어 있다는 사정만으로는 위 가입비부담분에 대하여 손금산입을 인정하는 것이 사회통념상 법감정이나 사회질서에 심히 반한다고 보기는 어려우므로 청구법인이 대신 부담한 쟁점가입비의 대납액은 접대비가 아닌 판매부대비용으로 보는 것이 타당하다(전주지법 2004구합2063, 2005.7.14.;광주고법 2005누1267, 2006.11.9.;심사법인 2005－0172, 2007.3.13.).
[6] 계열회사 발행 후순위사채 인수 등의 자금지원행위는 업무와 관련없는 가지급금에 해당하는 것임
계열회사 발행 후순위사채 인수 등의 자금거래행위가 여유자금을 수익목적으로 투자하였다기보다 계열회사에 자금을 지원한 것으로 인정되므로 업무와 관련없이 지급한 가지급금으로 보아 부과처분한 것은 정당하다(감심 2001－0078, 2001.8.14.).
[7] 다단계판매회사로부터 구입한 물건의 구입비용을 필요경비로 인정함
다단계판매회사가 물건판매를 매개로 유사 수신행위를 한 점 및 물건을 구입한 당시의 상황으로 보아 물건구입비용은 접대비가 아닌 광고선전비에 더 가까우므로 수당에 대응하는 필요경비로 인정하여야 한다(심사소득 2006－0302, 2006.11.29.;서면1팀－562, 2006.5.1.).
[8] 가격담합행위를 알고 있었다는 사정만으로 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 행위로 볼 수 없음
공장가동률을 최대한으로 유지하여 자사의 이익을 극대화할 필요성이 있음을 서로 가격할인 및 용도별 할인을 적용하기로 합의할 필요성이 있었다고 보이는 점에 비추어 보면 가격담합행위를 알고 있었다는 사정만으로 경제적 합리성이 결여된 행위라고 볼 수 없다(서울고법 2009누1626, 2009.7.15.).
[9] 100% 소유하고 있는 자회사라 하더라도 부당지원에 해당됨
일반적으로 세법에서는 모회가가 100% 소유하고 있는 자회사와의 거래에 대하여는 적정한 대가를 받지 않았다고 하더라도 합산하여 법인세를 신고하게 되는 등 소득이 전가 되지 않으므로 부당행위계산부인규정은 적용되지 않으나,(서면2팀-1955, 2005.11.30. 등) 공정거래에 대하여는 모회자가 완전자회사(100%)에게 불공정거래행위(재판매가격유지, 경품 등)를 하더라도 양자는 법률적으로 별개의 독립된 거래주체이므로 모회사가 현저히 유리한 조건 등의 거래를 통해 자회사에게 경제상 이익을 제공하고 그로 인하여 자회사가 속한 관련시장에서 공정할 거래를 저해할 우려가 있는 경우 부당지원행위에 해당된다.(대법원 2001두2034, 2004.11.12.)
제2절 자산거래에 대한 부당행위계산의 부인
1. 저가·고가양도시의 과세(무상, 현물출자 포함)
가. 부가가치세법상 저가양도시 부당행위계산 부인(현물출자 포함)
*용역의 무상공급 중 특수관계인에게 사업용부동산을 무상으로 임대하는 경우 2012.7.1. 이후 공급분부터 부가가치세가 과세됨.
[1] 부가가치세법상 부당행위계산 부인의 유형(현물출자 포함)
1－1. 재화의 무상공급 및 저가공급：공급한 재화의 시가
❶ 재화의 공급에 대하여 대가를 받지 아니하는 경우(특수관계 여부 불문)
❷ 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우(특수관계인에 한함)
1－2. 용역의 저가공급：공급한 재화의 시가
용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우(특수관계인에 한함)
1－3. 무상용역의 경우에는 부가가치세 과세대상이 아님(특수관계 여부 불문)
특수관계인간 낮은 임대료로 사용하는 경우에는 시가로 과세하는 것이지만 용역의 무상공급은 특수관계 여부에 불문하고 부가가치세 과세대상이 아니나(부법 §7 ③), 소득세법 및 법인세법상 부당행위계산 부인규정을 적용할 수 있다(서삼 46015－11076, 2002.6.7.).
1－4. 단, 용역의 무상공급 중 특수관계인에게 사업용 부동산을 무상으로 임대하는 경우에는 부가가치세가 과세됨(부법 §7, 2012.7.1. 이후 공급분부터)
1－5. 건물 등의 무상임대용역과 관련된 매입세액은 공제가 가능함
❶ 사업자가 무상으로 용역을 공급함으로써 부가가치세가 과세되지 아니하는 경우에도 매입세액공제가 가능하다(재무부 부가 22601－52, 1992.4.22.).
❷ 즉 건물을 신축하여 무상으로 임대하는 경우 당해 건물의 신축과 관련된 매입세액은 공제된다.
1－6. 국조법상 정상가격에 의하여 과세조정을 적용(이전가격)하는 경우 영세율과세표준 신고불성실가산세를 적용할 수 없음
국외특수관계자와의 재화 또는 용역의 거래에 있어서 국제조세조정에 관한 법률 제4조에 따라 정상가격에 의한 과세조정을 적용하는 경우라 하여 부가가치세법 제13조 제1항 제3호 및 제4호에 따라 재화 또는 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받은 경우에 해당된다고 판단할 수는 없는 것이다.
다만, 부가가치세법 제13조 제1항 제3호 및 제4호에 따라 재화 또는 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받은 경우에 해당하는지 여부와 관련하여 시가를 판단하는 경우에 국제조세조정에 관한 법률 제4조에 따른 정상가격을 고려할 수 있는 것이다(기획재정부 부가가치세제과－607, 2011.9.30.; 대법원 2002두1588, 2004.9.23.).
[2] 특수관계에 있는 자는 소득세법 및 법인세법에 규정된 자임
사업자가 특수관계에 있는 자란 소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법시행령 제87조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다(부령 §50).
[3] 시가의 범위
3－1. 시가란 업태별 시가로 건전한 사회통념·상관행에 의하여 형성된 가격임
❶ 시가란 사업자의 업태별 시가(제조:제조장 가격, 도매도매가격, 소매:소매가격)를 말하며, 겸업자의 경우는 과세표준 계산시 겸업비율에 따라 각각 업태별 시가를 적용하는 것이다(재무부 간세 1265.1－15, 1982.1.6.).
❷ 사업자가 특수관계에 있는 자 외의 자와 당해 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격으로 동일·동종·동질의 재화 또는 용역의 공급에 대하여 정상적인 사인간에 건전한 사회통념·상관행에 의하여 형성된 가격을 말하는 것이다(재무부 소비 22601－1135, 1985.11.11.).
❸ 쟁점건물에 대한 거래실례가 없고, 유사지역 내의 부동산에 대한 적정거래 가능가격 등을 참작하여 산정한 가격을 기준으로 삼아야 하나, 이들 가격을 달리 확인할 수 없으므로 완공 후 1개월 이내인 쟁점건물의 건축비를 시가로 본 것은 정당하다(심사부가 99－0908, 2000.11.10.).
3－2. 특수관계인에게 부당하게 낮은 대가를 받은 경우 자기가 공급한 재화나 용역의 시가가 과세표준임(부당행위대상임)
❶ 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화나 용역의 시가를 과세표준으로 하도록 되어 있다(부법 §13 ① 3호).
❷ 여기에서 부당하게 낮은 대가라 함은 2002년 1월 1일부터 시가보다 낮은 대가로 하도록 명확하게 규정하였다(부령 §52 ①).
❸ 그러나 시가보다 높은 대가를 받는 경우에는 매출자 입장에서는 부당행위를 적용할 수 없다.
3－3. 재화의 무상공급의 경우에는 자기가 공급한 재화의 시가를 과세표준으로 함(특수관계 여부 불문)
❶ 대가를 받지 아니하는 재화의 무상공급(자가공급, 개인적 공급, 사업상 증여)에 대하여는 특수관계 여부를 불문하고 자기가 공급한 재화의 시가를 과세표준으로 하도록 되어 있다(부법 §13 ① 3호).
❷ 그러나 직매장반출의 경우에는 해당 취득가액을 과세표준으로 하되, 취득가액에 일정액을 가산하여 공급하는 경우에는 그 공급가액을 과세표준으로 하며, 각종 개별소비세, 주세, 환경세 등이 부가되는 재화에 대하여는 각종 세금상당액을 합한 금액을 과세표준으로 한다(부령 §50 ②).
3－4. 무상공급시 매입세액을 공제받지 않은 경우에는 재화의 공급으로 보지 아니함
❶ 자기사업과 관련하여 생산 취득한 재화를 자기 고객이나 불특정다수인에게 무상으로 공급(증여)하는 경우로 ① 증여재화의 대가가 주된 거래인 재화의 공급대가에 포함되지 않는 경우 거래상대방으로부터 인도받은 원자재 등을 사용하여 제조가공한 재화를 공급하는 경우 과세되나, ② 증여재화에 대한 매입세액을 공제받지 않은 경우에는 부가가치세법시행령 제16조 제2항의 단서규정에 의하여 과세되는 재화의 공급으로 보지 아니한다(부가 46015－3979, 2000.12.11.).
❷ 업무와 관련하여 거래처에 지출한 금액 중 접대비·교제비·기밀비·사례금 기타 명목 여하에 불구하고 이와 유사한 성질의 비용은 접대비한도액을 계산한다(부가 22601－2044, 1986.1.14.).
3－5. 원자재 등을 공급받고 제조가공한 경우 원자재 등의 가액은 제외함
거래상대방으로부터 인도받은 원자재 등을 사용하여 제조가공한 제화를 공급하는 경우에는 당해 원자재 등의 가액은 부가가치세과세표준에 포함되지 않는다(대법원 89누2332, 1989.12.12.).
3－6. 임차자가 설치한 주차시설을 계약기간 동안 무상사용 후 기부시 선수임대료에 해당됨
부동산을 임대한 사업자가 임차자 부담으로 설치한 주차시설을 임차계약기간 동안 무상사용하고 기증한 경우 동 주차시설의 설치비에 상당하는 금액은 선수임대료에 해당된다(국세청 적부 2005－0188, 2005.11.30.).
3－7. 방송국의 협찬품 고지방송용역의 시가는 초당 가격으로 정해진 방송순서전파료를 기준으로 산정하는 것임
사업자가 용역을 공급하고 금전 이외의 대가를 받은 경우에는 그 대가로 받은 현물 등의 가액이 아니라 공급한 용역의 시가가 과세표준이 되고, 그 시가는 정상적인 거래에 형성된 객관적인 교환가격을 의미하는 것으로 방송국의 협찬품 고지방송용역의 시가는 프로그램 광고료에서 방송물 제작비 상당의 금액을 제외하고 광고방송지역 및 광고시간대별 구분에 따라 초당 가격으로 정해진 방송순서전파료를 기준으로 산정함이 상당하다(대법원 99두8169, 2001.7.27.).
3－8. 공사대금으로 체비지를 받는 경우 부가가치세과세표준은 자기가 공급한 시가임
❶ 사업자가 토지구획정리사업법 또는 기타 법률에 의하여 구획정리사업을 시행하고 공사대금상당액을 사업구역 내의 체비지로 받는 경우 동 건설공사용역에 대해서는 부가가치세가 과세되며, 이 경우 과세표준은 부가가치세법 제13조 제1항 제2호의 규정에 의거 자기가 공급한 용역의 시가가 되는 것이다(부가 22601－156, 1986.2.1.).
❷ 환지청산교부금 상당의 체비지는 토지구획정리사업용역의 대가로 취득한 것이 아니라 환지청산교부금으로 취득한 것이라 할 수 있어 토지구획정리사업용역 공급대가 계산시 체비지가액에서 환지청산교부금을 차감함이 타당하다(국세청 적부 2007－0011, 2007.9.7.).
❸ 기부채납재산을 기부채납한 후 같은 해 농산부로부터 잉여재산을 양도받았는바, 이는 청구법인이 기부채납재산을 무상으로 국가 등에게 공급한 것이 아니며, 실질에 있어서는 교환거래로서 재화의 공급에 해당된다(심사부가 2008－0070, 2008.7.15.).
❹ 놀이동산을 기부채납하고 시로부터 15년에 걸쳐 위 놀이동산을 무상으로 사용할 수 있는 권리를 부여받았다면 무상사용권이라는 대가를 받은 것이므로 재화의 공급에 해당된다(서울고법 89구11482, 1990.7.12.).
