원고는 미국 투자회사법에 의해 설립되어 미국 증권거래소에 등록된 국외공모집합투자기구이다.
원고는 2013년 4월경 국내 법인들로부터 배당금을 지급받을 당시 쟁점 배당소득의 실질귀속자로부터 제출받은 제한세율 적용신청서와 실질귀속자 명세를 첨부한 국외투자기구 신고서를 원천징수의무자인 A 은행에 제출하지 아니하였고 원고의 국가별 실질귀속자의 수 및 총투자금액 명세를 첨부한 국외투자기구 신고서도 위 은행에 제출하지 않자 A 은행은 한미조세조약상 제한세율 15%가 아닌 원천징수세율 20%를 적용해 쟁점 배당소득에 대한 법인세 원천징수했다.
원고는 2014.5.27. 쟁점 배당소득에 대하여 원천징수세율 20%를 적용해 납부한 세액과 위 제한세율 15%를 적용한 원천징수세액 간 차액의 환급을 구하는 경정청구했으나, 피고는 2016.10.18. 원고에게 이를 거부하는 내용의 통지를 했다. 원고는 구제받을 수 있을까.
이 사건에서는 투자자에게 자산의 운용 결과를 배분하는 국외투자기구가 일부 세액을 돌려받기 위한 경정청구를 했다. 이에 대해 피고는 법인세법 제98조의4 제4항은 실질귀속자가 경정청구를 하도록 규정하고 있는데 국외투자기구는 실질귀속자가 될 수 없으므로 경정청구 자체가 부적법하다고 주장했다.
이에 대해 하급심 법원은 “구 법인세법 시행령 제138조의7 제2항은 ‘투자권유를 하여 모은 금전 등을 재산적 가치가 있는 투자대상자산의 취득, 처분 또는 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자에게 배분해 귀속시키는 투자행위를 하는 기구로서 국외에서 설립된 것’을 ‘국외투자기구’로 정의하고 있는바, 위 정의 자체에 의하더라도, 원고는 국외투자기구로서 투자수익을 투자자에게 ‘귀속시키는’ 행위를 할 뿐이고, 그 수익의 귀속자인 ‘투자자’가 쟁점 배당소득의 실질귀속자가 되는 점, 제한세율 적용을 위한 원천징수절차 특례와 관련한 구 법인세법 제98조의6, 구 법인세법 시행령 제138조의7, 제138조의8은, 구 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 각호에 따라 실질귀속자로 간주되는 국민연금 둥에 준하는 연금이나 수익을 구성원에게 분배하지 않는 기금과 같은 예외적인 경우를 제외하고는 국외투자기구와 실질귀속자를 준별해 규정하고 있는데, 원고는 구 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 각호에 정해진 연금이나 기금에 해당하지도 않는다고 보아 원고는 경정청구를 할 수 없다”고 판단했다.
그러나 이 사건에서 대법원은 “국외투자기구도 설립된 국가의 법에 따라 법인격이 부여되거나 구성원과 독립해 직접 권리·의무의 주체가 되는 경우 등에는 법인세법상 외국법인에 해당할 수 있고 국외투자기구가 해당 국내원천소득과 관련해 법적 또는 경제적 위험을 부담하고 그 소득을 처분할 수 있는 권리를 가지는 등 그 소득에 대한 소유권을 실질적으로 보유하는 경우에는 해당 국내원천소득이 국외투자기구에 실질적으로 귀속된다고 볼 수 있으며, 구 법인세법 제98조의6 제2항 및 제3항이 국외투자기구와 실질귀속자를 구별하고 있다고 하여 국외투자기구는 이 사건 규정이 정한 실질귀속자에 해당할 수 없다고 볼 수는 없을 뿐만 아니라 위 각 규정이 국외투자기구에는 이 사건 규정에 따른 경정청구권을 부여하지 않으려는 취지라고 볼 근거도 없다”고 판시함으로써 국외투자기구도 경정청구권을 행사할 수 있는 실질귀속자가 될 수 있다고 보았다.
종래 대법원은 원천징수영수증 및 지급명세서상에 소득자로 기재된 자가 실질귀속자라고 주장하며 경정청구를 한 경우에는 비록 추후 그 소득자가 실질귀속자가 아닌 형식적 귀속자로 판명되더라도 그러한 경정청구는 적법하다는 취지로 판시함으로써 경정청구를 할 수 있는 외국법인의 범위를 확대했는데 이번 대법원 판결은 실질귀속자가 경정청구를 할 수 있다는 기존 틀을 벗어나지 않으면서 국외투자기구도 실질귀속자가 될 수 있다고 판시함으로써 투자자들이 국외투자기구를 통해 경정청구를 할 수 있는 길을 열어 준 것이므로 경정청구를 할 수 있는 외국법인의 범위를 더욱 확대한 것이라고 할 수 있다.
현재 많은 소송에서 과세관청은 원천징수영수증 및 지급명세서에 기재된 외국법인이 경정청구를 한 경우 그 외국법인이 실질귀속자가 아님을 이유로 경정청구권이 없다고 주장하고, 원천징수영수증 및 지급조서에 소득자로 기재된 외국법인 아니라 그 모회사가 실질귀속자임을 주장하며 경정청구를 하는 경우에는 원천징수영수증 및 지급명세서에 소득자로 기재되어 있지 않아 실질귀속자로 볼 수 없으므로 경정청구권이 없다는 등의 주장을 함으로써 혼란을 가중시키고 있다.
따라서 어떤 회사가 원천징수영수증 및 지급명세서에 기재된 외국법인을 통해 소득을 지급받고 있는 경우 어느 한 회사만 경정청구를 하는 경우 경정청구가 적법하지 않다는 이유로 각하될 위험성에 대비하기 위해 두 회사 모두 당사자가 되어 사실상 중복된 경정청구를 하는 방식을 취하고 있다. 이는 납세자들에게 불필요한 비용을 발생시킬 뿐만 아니라 소송 경제적으로도 전혀 바람직하지 않다.
실무상 원천징수영수증 및 지급명세서에 소득자로 기재된 자를 기준으로 원천징수가 이루어지는 것이 원칙이므로 원천징수가 잘못 또는 과다하게 이루어진 경우 그 소득자로 기재된 자도 경정청구를 할 수 있도록 하는 것이 타당하다.
애초에 원천징수영수증 및 지급명세서에 소득자로 기재된 자가 경정청구를 한 경우에는 일단 그러한 경정청구는 적법한 것으로 봐야 할 것이며 만일 경정청구를 한 자가 도관회사에 불과하고 그 도관회사를 통해 소득을 지급받는 실질귀속자가 별도로 있는 것으로 밝혀진다면 조세조약 적용 여부에 관하여 그 실질귀속자를 기준으로 판단하면 되는 것이므로 그러한 소득자가 적법한 경정청구권자인지 여부를 문제 삼아 경정청구를 거부하는 것은 타당하지 않다.
결국 경정청구권자에 관한 불필요한 논쟁을 없애기 위해서는 경정청구를 할 수 있는 외국법인의 범위에 실질귀속자 외에 원천징수영수증 및 지급명세서상 소득자로 기재된 자를 포함시키는 세법 개정이 필요하다고 생각한다.
대법원 2022.10.27. 선고 2020두47397 판결 변형
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