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[판례평석] 학교법인의 대학병원 부설 주차장 및 구내직원식당 제공 용역의 부가가치세 면제 여부
[판례평석] 학교법인의 대학병원 부설 주차장 및 구내직원식당 제공 용역의 부가가치세 면제 여부
  • 법무법인 율촌 박세훈 변호사
  • 승인 2022.08.03 13:52
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- 주된 재화나 용역의 공급에 부수되는 재화나 용역의 공급은 부가가치세법상 별도의 공급으로 보지 않아
- 거래의 관행과 통상성을 기준으로 부수성 판단
- 두 개의 공급이 하나의 사업자에 의해 이뤄지지 않더라도 부수성을 인정할 수 있어
- 하나의 계약 및 대가관계로 공급이 이뤄지는지 여부도 부수성 판단 시 참고해야

- 대법원 2022.4.14. 선고 2018두62058 판결 -

● 요약
대법원은 학교법인의 대학병원 부설 주차장 제공 및 구내직원식당 내 음식 제공은 의료보건 용역의 공급에 부수하여 공급되는 용역이 아니라고 판단했다. 또한 학교법인이 대학병원 구내식당에서 직원에게 음식을 제공하는 용역은 구 조세특례제한법(2015.12.15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것) 제106조 제1항 제2호에 따른 부가가치세 면제 대상에도 해당하지 않는다고 판단했다. 
대상판결은 어느 재화나 용역의 공급이 거래의 관행상 다른 재화나 용역의 공급에 통상적으로 부수되는지 여부를 판단함에 있어 두 개의 공급이 하나의 계약에 의해 이뤄지는지, 대가관계가 일체로 이뤄지는지 여부를 주된 기준으로 삼은 원심의 판단이 타당하다고 판단했다. 
또한 조세법규에 대한 엄격해석의 원칙과 문언 내용의 입법 취지를 종합적으로 고려해 조세특례제한법상 부가가치세 면제 대상인 용역의 범위를 판단했다.

 

1. 대상판결의 사실관계
원원고는 A병원을 운영하는 학교법인으로, 위 병원 부설주차장(이하 ‘이 사건 주차장’)의 이용료 및 의사, 간호사 등이 이용하는 위 병원 구내직원식당(이하 ‘이 사건 식당’)의 식비를 부가가치세 과세표준에 포함해 부가가치세를 신고·납부해 왔다.
원고는 2015.10.26. 피고에게 이 사건 주차장에서 제공하는 용역(이하 ‘이 사건 주차장 용역’)과 이 사건 식당에서 제공하는 용역(이하 ‘이 사건 식당 용역’)이 부가가치세가 면제되는 의료보건 용역의 공급에 부수하여 공급되는 용역으로서 부가가치세 면제대상이라는 이유로 2011년 제2기부터 2015년 제2기까지 신고·납부한 부가가치세의 일부 환급을 구하는 취지의 경정청구를 했으나, 피고는 2015.12.9. 이를 거부했다.

 

2. 쟁점의 정리
부가가치세법 제14조 제1항 제2호는 “거래의 관행으로 봐 통상적으로 주된 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 용역의 공급은 주된 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다”고 규정하고 있다. 이 사건의 첫 번째 쟁점은 이 사건 주차장 용역과 이 사건 식당 용역이 부가가치세가 면제되는 의료보건 용역의 공급에 부수하여 공급되는지 여부이다.
한편 구 조세특례제한법(2015.12.15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것) 제106조 제1항 제2호(이하 ‘이 사건 특례 규정’)는 “공장, 광산, 건설사업현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 사업장과 「초·중등교육법」 제2조 및 「고등교육법」 제2조에 따른 학교(이하 이 호에서 “사업장 등”이라 한다)의 경영자가 그 종업원 또는 학생의 복리후생을 목적으로 해당 사업장 등의 구내에서 식당을 직접 경영해 공급하는 음식용역(식사류로 한정한다)의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있다. 
이 사건의 두 번째 쟁점은 이 사건 식당 용역이 이 사건 특례 규정에 따른 부가가치세 면제 대상인지 여부이다.

 

3. 판결의 요지
가. 원심판결
원심(서울고등법원 2018.10.11. 선고 2017누14531 판결)은 아래와 같은 사정을 고려할 때 거래의 관행상 이 사건 주차장 용역과 이 사건 식당 용역이 통상적으로 의료보건 용역의 공급에 부수하여 공급된다고 볼 수 없다고 판단했다.

① 원고는 의료보건 용역 공급계약과 별도로 이 사건 주차장 용역 공급계약을 체결하고 그 이용료 역시 의료비와 별도로 받고 있다. 그 이용객 중 환자 등 의료보건 용역 공급과 관련이 있는 자에게는 일정한 특례를 제공하고 있을 뿐이다. 

② 주차장법에 의해 대형병원의 부설주차장 설치가 강제된다고 하더라도 이는 불법주차 증가 및 도시교통 혼잡 가중 등 사회적 비용이 증가될 가능성이 높기 때문이지 대형병원 이용자를 위해 강제되는 것이 아니고 그 부설주차장이 대형병원 이용자만을 위해 제공되는 것도 아니다. 

③ 이 사건 식당 용역은 원고로부터 의료보건 용역을 공급받는 자에게 공급되는 것이 아니라 원고의 직원들에게 제공되는 것이므로 이 사건 식당 용역이 의료보건 용역의 공급에 부수되어 공급된다고 볼 수 없다.

다음으로 원심은 조세법규의 엄격해석 원칙에 따르면 이 사건 특례 규정의 문언상 부가가치세 면제 대상이 되는 용역의 공급주체는 ‘공장, 광산, 건설산업 현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 사업장의 경영자’와 ‘학교의 경영자’이고 ‘공장 등 사업장의 경영자’는 ‘종업원’에만 연결되고 ‘학교의 경영자’는 ‘학생’에만 연결되어야 한다고 판단하면서, 이와 달리 판단한 제1심 판결을 취소했다.
또한 학교의 경영자가 음식용역을 직접 공급하는 경우에는 위탁급식의 경우와 달리 교직원에 대한 음식용역의 부가가치세를 면제하는 것은 불합리하고, 원고의 주장에 따를 경우 국가 또는 지방자치단체가 국공립학교의 구내에서 식당을 직접 경영해 그 소속 교직원에게 음식을 공급하는 용역에 대해 부가가치세를 면제하도록 한 부가가치세법 제26조 제1항 제19호 및 같은 법 시행령 제46조 제3호 나목과 이 사건 특례규정이 중복 적용되는 문제도 있다고 판단했다.

나. 대상판결
대상판결은 원심의 판단은 정당하고, 거기에 부가가치세법상 부수 용역의 의미 및 범위에 관한 법리나 이 사건 특례 규정에 따른 부가가치세 면세용역의 범위에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다고 판단했다.

 

4. 평석
가. 부수 재화 또는 부수 용역의 의의
부가가치세법 제14조 제1항에 따르면 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수되어 공급되는 것으로서 해당 대가가 주된 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가에 통상적으로 포함돼 공급되는 재화 또는 용역의 공급(제1호)과 거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 재화 또는 용역의 공급(제2호)은 주된 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다. 부가가치세법 제26조 제2항은 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 통상적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 그 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다는 별도의 규정을 두고 있다.

나. 부수 재화 또는 부수 용역에 관한 대법원 판결례
① 곡물가공업체인 사업자가 외국산 밀 등을 제분하는 과정에서 밀기울 등을 부수하여 생산·공급하는 경우, 주된 재화인 밀가루가 면세대상 재화이므로 그 사업자의 그 밀가루 공급과 관련한 부수생산물인 밀기울의 공급도 그 사업자의 공급 단계에서만 면세대상으로 되는 것일 뿐, 그 사업자인 곡물가공업체로부터 밀기울을 면세로 공급받아 이를 다시 제3자에게 전매하는 중간수집판매상의 공급 단계에서까지 그 밀기울의 공급에 관한 부가가치세가 면세된다고 볼 수 없다(대법원 2001.3.15. 선고 2000두7131 전원합의체 판결).

② 골프회원권 등의 매매업을 영위하는 사업자가 기존의 회원들로부터 주주골프회원권을 매입할 당시 골프장시설이용권을 표창하는 회원증서와 소외 회사가 발행한 비상장주식 1주의 주권을 함께 교부받았고(회원증서와 주권의 증권번호는 모두 동일한 번호로 매겨져 있음), 나중에 골프회원권을 타에 양도할 때에도 회원증서와 주권을 함께 교부·양도한 경우, 사업자가 매매한 주주골프회원권이 골프장시설이용권과 비상장주식이 하나로 합체되어 항상 함께 거래되어 왔다면, 그 비상장주식의 양도는 주된 거래인 골프장시설이용권의 공급에 필수적으로 부수되어 이루어진 것으로 주된 거래인 골프장시설이용권의 공급에 포함돼 부가가치세의 과세대상이 된다(대법원 2005.9.9. 선고 2004두11299 판결).

③ 학교법인이 병원 장례식장을 임차·운영하면서 상주 등에게 음식물 제공용역을 공급하는 것은 거래의 관행상 장례식장에서 음식물 제공용역의 공급이 부가가치세 면세 대상인 장의용역의 공급에 통상적으로 부수한다고 볼 수 있다(대법원 2013.6.28. 선고 2013두932 판결).

④ 도서출판업을 주된 사업으로 하는 법인이 가맹점사업자와 공부방 거래약정을 체결해 가맹점사업자로 하여금 공부방을 운영하면서 회원들에게 교육용역을 제공하게 하고 가맹점사업자로부터 매월 기본인쇄교재 및 온라인교재에 대한 학습교재비 등의 명목으로 회비를 받은 경우 기본인쇄교재와 온라인교재의 공급이 부가가치세 과세대상인 프랜차이즈 가맹사업 용역에 부수되는 것이라고 볼 수 없다(대법원 2017.5.11. 선고 2015두37549 판결).

다. 부수성 판단 기준
대상판결은 원심의 판단 근거 중 이 사건 주차장 용역이 의료보건 용역과는 별도의 계약에 의하여 이루어지고 그 대가도 별도로 수수된다는 점을 인용하면서 부수성을 부정한 원심의 결론이 타당하다고 판단했다. 
일반적으로 별도의 계약 및 대가관계에 따라 두 개의 공급이 같이 이뤄지는 경우에는 부수성이 부정되는 경우가 많을 것이다. 다만 대법원은 장례식장 내 음식제공 용역과 장의용역의 공급자가 달랐던 경우에도 부수성을 인정한 바 있다(대법원 2013.6.28. 선고 2013두932 판결). 

이러한 점에서 두 개의 공급이 하나의 계약에 의해 이뤄지는지, 대가가 같이 수수되는지 여부는 부수성 자체의 판단 기준이라기 보다는 거래의 관행상 통상적으로 부수되는지 여부를 판단하는 사정의 하나로 이해하는 것이 타당해 보인다. 
또한 대상판결의 원심은 두 개의 용역을 공급받는 자가 같은지, 다른 제3자도 그 중 어느 하나의 공급받는 자에 해당하는지 여부도 거래의 관행상 통상적으로 부수되는지 여부를 판단하는 기준으로 삼았는데 이는 다른 사건에서도 참고할 만한 기준이라고 생각된다.

라. 이 사건 특례규정에 따른 부가가치세 면세용역의 범위
이 사건 특례규정은 학교의 경영자가 종업원인 교직원의 복리후생을 목적으로 구내식당을 직접 경영해 음식용역을 공급하는 것도 부가가치세 면세 대상으로 규정한 것인지 문언상으로는 분명하지 않은 측면이 있었다. 
그러나 이 사건 특례규정에서 ‘학교의 경영자’가 ‘학생’과 ‘종업원’ 모두에 연결된다고 보면 종업원의 복리후생을 위해 직접 구내식당을 운영하는 사업자의 범위를 공장, 광산, 건설사업현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 사업장의 사업자로 한정한 취지에 벗어난다. 

대상판결의 결론은 조세법규에 대한 엄격해석의 원칙과 문언 내용과 입법 취지를 종합적으로 고려한 취지로 이해된다.
이후 2019.12.31. 법률 제16835호로 개정된 조세특례제한법 제106조 제1항은 공장, 광산, 건설사업현장 및 「여객자동차 운수사업법」에 따른 노선 여객자동차운송사업장의 경영자가 그 종업원의 복리후생을 목적으로 해당 사업장의 구내에서 식당을 직접 경영해 공급하는 음식용역(가목), 「초·중등교육법」 제2조 및 「고등교육법」 제2조에 따른 학교의 경영자가 학생의 복리후생을 목적으로 학교 구내에서 식당을 직접 경영해 공급하는 음식용역(다목)으로 면세 범위를 명확히 했다.

 

법무법인 율촌 박세훈 변호사
법무법인 율촌 박세훈 변호사

2001: 서울대학교 법과대학 졸업
• 2003: 제45회 사법시험 합격
• 2006: 제35기 사법연수원 수료
• 2004: 서울대학교 법과대학원 석사
• 2007: 서울대학교 법과대학원 박사 과정 수료
• 2014: University of Southern California 졸업 (Master of Law)
• 2009~현재: 법무법인(유) 율촌
• 에너지기업 대리해 3,300억원대 부가가치세 부과처분 취소 심판 승소(2019)   
• 공기업 대리해 1,044억원대 개별소비세 부과처분 취소 심판 승소(2018)
• 공기업 대리해 820억원대 관세등부과처분 취소 소송 대법원 승소(2016)   
• 정유회사 대리해 500억원대 석유수입부과금 환수처분 취소 소송 대법원 승소(2016)

 


법무법인 율촌 박세훈 변호사
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