미환류소득에 대한 법인세는 미환류과세소득에 10%의 세율을 물리는 것으로 미환류과세소득은 미환류소득에서 차기환류적립금과 이월된 초과 환류액을 뺀 나머지 금액을 기본 개념으로 한다.

미환류과세소득을 구할 때는 투자포함방식의 미환류과세소득과 투자제외방식의 미환류과세소득 중 하나를 골라서 계산할 수 있으나, 한번 정한 산정법은 해당 사업연도 개시일부터 3사업연도까지 계속 사용해야 한다.

합병을 하거나 사업을 양수하는 등 기획재정부령에 따른 경우에는 산정법을 바꿀 수 있다. 단, 기업소득의 50%를 초과하는 금액을 금전으로 지급한 경우에 해당하는 것으로 기업소득은 법인세법 제56조 제2항, 법인세법 시행령 제93조 제4항에서 정하는 금액을 준용한다.

투자포함방식의 미환류과세소득은 앞서 설명한 기업소득의 80%에 투자·임금증가·배당액 등을 뺀 것을 과세표준으로, 투자제외방식의 미환류과세소득은 기업소득의 30%에 임금증가, 배당액 등을 뺀 것을 각각의 과세표준으로 삼는다. 세율은 10%다.

◈ 기업소득(법인세법 제56조 제2항, 법인세법 시행령 제93조 제4항)

기업소득은 각 사업연도의 소득에 추가적인 가산항목과 차감항목을 반영해 구한다.

가산항목은 ▲국세 또는 지방세의 과오납금의 환급금에 대한 이자 ▲일반법인의 수입배당금의 익금불산입액 ▲법정기부금 또는 지정기부금 이월액의 손금산입액 ▲(투자포함방식만 적용) 투자액을 적용받는 자산에 대한 감가상각비 손금산입액이다.

마지막 항목인 ‘투자액을 적용받는 자산에 대한 감가상각비 손금산입액’은 투자포함방식의 계산법에만 더한다.

차감항목은 ▲해당 사업연도의 법인세액, 법인세 감면액에 대한 농어촌특별세액 및 법인지방소득세액 ▲상법 제458조에 따른 해당 사업연도에 의무적으로 적립하는 이익준비금 ▲법령에 따라 의무적으로 적립하는 적립금 ▲해당 사업연도의 과세표준 계산시 공제한 결손금 ▲해당 사업연도의 잉여금 처분에 따른 상여퇴직급여로서 손금에 산입되지 않은 금액 ▲법정기부금·지정기부금 손금불산입액 ▲연구·인력개발준비금 법소정 목적사용한 금액의 환입액이다.

◈ 투자·임금증가·배당 등

☞투자는 사업용 자산을 취득하기 위해 해당 사업연도에 실제 지출한 금액으로 실제 법인명의의 소유가 이뤄져야 한다. 법인세법 시행령 제24조 제5항에 따른 금융리스 외 리스자산, 그리고 중고품은 투자로 인정받지 못한다. 할부 매입 건의 경우는 해당 사업연도에 지출한 금액만 인정된다.

사업용 자산은 유형고정자산과 무형고정자산 등을 꼽을 수 있는데 기존의 개념을 그대로 사용한 것으로 크게 걱정할 것은 없다.

유형고정자산은 법인세법 시행령 제31조 즉시상각의 의제를 준용한다. 유형고정자산은 제31조 제2항의 ‘법인이 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비’를 포함해야 한다.

그러나 제31조 제4항, 제6항에 따라 상각분은 제외해야 한다.

유형자산은 ▲기계 및 장치, 공구, 기구 및 비품, 차량 및 운반구, 선박 및 항공기, 그밖에 이와 유사한 사업용 유형고정자산 ▲기획재정부령으로 정하는 신축·증축하는 업무용 건축물 ▲위의 업무용 건축물의 신축·증축에 직접 사용된 토지와 주된 업종, 투자계획에 비추어 업무용 건축물의 신축·증축에 사용될 것으로 인정되는 토지(요건은 시행규칙 제46조의3 제4항) 등이다.

* 업무용 부동산의 범위

업무 연관성이 없는 부동산은 기업환류세대상이 되기 때문에 이 부분은 기업들이 눈여겨보아야 할 부분으로 관측된다.

법인의 업무성은 법인세법 시행규칙 제26조 제2항에 명시돼 있는데 중점은 해당 부동산과 업무에 직접 사용해야 한다는 점이다. 만일 해당 건축물을 임대하거나 업무의 위탁 등 직접적 연관성이 없을 경우엔 인정받지 못해 고스란히 과세대상으로 잡힌다. 여기서 제외가 되는 것은 한국표준산업분류표상 부동산업 또는 건설업을 주된 사업으로 하는 법인이 임대한 건축물로서 시행규칙 제46조의3 제3항에 따라 직접적인 업무연관성을 인정받을 수 있다.

업무용 건축물의 신축·증축에 사용될 것을 인정되는 토지의 시행규칙상 요건은 다음과 같다.

1) 토지를 취득해 해당 사업연도말까지 업무용 신증축건축물의 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우 착공신고서 제출일이 기준).
2) 시행령 제93조 제3항에 따른 과세표준 신고시 제출하는 업무용 신증축건축물 및 토지에 대한 투자계획서 등에 따라 부속토지 취득일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도말까지 건설에 착공할 것으로 확인되는 경우.
3) 부속토지를 취득하여 건설에 착공하기 위한 공장설립 승인, 용도지역 변경, 건축허가 절차 등과 관련해 위의 2)에 따른 착공이 어려운 부득이한 사유가 있거나, 또는 업무용 신증축건축물 및 토지에 대한 투자계획서 등에 따라 부속토지 취득 후 2년 이내 착공하는 것이 인정되는 토지로서 납세지 관할세무서장의 승인을 받은 경우. 이 경우 해당 법인은 부속토지 취득일이 속하는 사업연도 종료일 이후 1개월 이내 관할세무서장에게 시행규칙 제52호의3 서식에 따른 부속토지투자 승인신청서를 제출해야 하고, 관할세무서장은 신청서 접수일로부터 1개월 승인 여부를 통지해야 함.

마지막으로 위의 세 가지 경우 중 하나에 포함된 토지는 업무용 신증축건축물의 바닥면적에 3배를 곱해 계산한 면적범위 이내의 토지(이하 부속토지)가 돼야 투자용 토지로 인정받을 수 있다.

이 경우 부속토지 취득일은 등기일 또는 잔금 지급일 중 빠른 날이 되며, 이 취득일이 포함된 사업연도에 투자분을 인정받을 수 있다.

만일 업무용 건축물이나 기계 등 사업용 유형고정자산이 직접 사업사용부분과 그렇지 않은 부분이 혼용돼 있고, 소유 역시 단독이 아니라 공동소유라면 어떻게 될까.

이 경우엔 시행규칙 제46조의3 제5항을 참고할 필요가 있다.

업무용 신증축건축물에 대한 투자금액은 해당 건축물을 신, 증축하기 위해 해당 법인이 해당 사업연도에 지출한 건축비와 직접업무사용비율을 곱한다.

부속토지의 범위는 해당 건축물의 바닥면적, 직접업무사용비율, 3을 모두 곱해 정한다.

단, 바닥면적과 직접업무사용비율을 곱한 것이 90% 이상일 경우엔 100%로 인정해주고, 공동소유하는 건축물의 경우 직접업무사용비율은 해당 법인의 지분율을 한도로 한다.

무형고정자산은 시행령 제24조 제1항 제2호의 가목~라목, 바목에서 규정된다.

▲디자인권, 실용신안권, 상표권 ▲특허권, 어업권, 해저광물자원개발법에 의한 채취권, 유료도로관리권, 수리권, 전기가스공급시설이용권, 공업용수도시설이용권, 수도시설이용권, 열공급시설이용권 ▲광업권, 전신전화전용시설이용권, 전용측선이용권, 하수종말처리장시설관리권, 수도시설관리권 ▲댐사용권 ▲개발비:상업적인 생산 또는 사용 전에 재료장치제품공정시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위해 연구결과 또는 관련 지식을 적용하는데 발생하는 비용으로서 당해 법인이 개발비로 계상한 것 등이다.

단, 영업권은 제외된다. 합병 또는 분할로 인해 합병법인이 계산한 영업권도 마찬가지다.

☞ 임금증가

임금증가액은 근로기준법에 따라 근로계약을 체결한 근로자의 임금의 직전 사업연도 대비증가분을 말한다.

산식은 다음과 같다.

임금증가액=법소정근로자 중 청년상시근로자의 근로소득의 합계액으로 전기대비 증가금액×1.5+법소정근로자 중 청년근로자 외의 근로자의 근로소득의 합계액으로 전기대비 증가금액

합병 또는 양수법인(이하 합병법인 등)으로 고용 승계되는 근로자의 경우는 종전부터 합병법인 등에 근무한 것으로 본다. 위의 경우를 제외하고 신규 설립한 법인의 경우 전년도 근로소득 합계액은 0원이다.

단, 조세특례제한법 시행령 제26조의4 제2항 각호에서 열거하는 사람은 근로자의 범위에 포함되지 못한다.

그 제외사례는 ▲임원 ▲소득세법 제20조에서 규정하고 있는 비과세소득을 제외한 총급여액이 1억2000만원 이상인 근로자 ▲법인의 최대주주 또는 최대출자자(개인사업자의 경우 대표) 및 그 국세기본법 시행령상 친족(민법상 개념 준용) ▲소득세법 시행령 제196조에 따른 근로소득 원천징수부에 의해 근로소득세를 원천징수한 사실이 확인되지 않는 근로자 ▲근로계약기간이 1년 미만인 근로자(근로계약이 연속으로 갱신된 경우엔 그러지 아니함) ▲근로기준법 제2조 제1항 제8호에 따른 단시간근로자 등이다.
 

☞ 배당금액

배당합계액은 중간배당, 분기배당을 포함한 당해 사업연도의 금전배당을 말한다. 여기에 상법 법인이 3개월 내 소각한 자사주 금액 역시 배당에 포함된다.

미환류소득 또는 초과환류액 계산시 차감되는 배당합계액은 다음과 같다.

▲해당 사업연도의 잉여금처분에 따른 배당 ▲해당 사업연도 중 지급한 중간배당, 분기배당 ▲해당 사업연도에 주권상장법인이 상법 제341조에 따른 방법과 절차에 따라 취득해 1개월 내 소각한 자기주식의 취득.

상법 제461조의2에 따라 자본준비금 또는 이익준비금을 감액해 받는 배당은 제외하며, 금전배당에 한정한다.
 

☞ 대·중소기업상생협력촉진에 관한 법률 제2조 제3호에 따른
     상생협력을 위해 지출하는 금액

미환류소득 또는 초과환류액 계산시 차감되는 중소기업협력출연금은 ▲협력중소기업기금출연금 ▲중소기업협력재단출연금의 합으로 구한다.

이 경우 대통령령으로 정하는 금액은 대·중소기업상생협력촉진에 관한 법률 제2조 제6호를 근거로 하는 것으로 해당 법조에 따라 중소기업에 대한 보증 또는 대출지원을 목적으로 신용보증기금법에 따라 신용보증기금 또는 기술신용보증기금법에 따른 기술신용보증기금을 출연하는 금액 또는 협력중소기업의 연구·인력개발·생산성 향상, 해외시장 진출, 온실가스 감축 및 에너지 절약을 지원하기 위해 법에 따른 대·중소기업상생협력재단을 말한다.

출연에 따른 재단 등의 지원대상은 ▲대·중소기업상생협력촉진에 관한 법률에 따라 중소기업으로부터 제조를 위탁받은 중소기업(수탁기업) ▲이 수탁기업과 직·간접적으로 물품을 납품하는 중소기업 ▲그 밖의 내국법인 협력이 필요하다고 인정한 중소기업이다.

◈ 차기환류적립금 공제

투자, 임금 또는 배당으로 사용하기 위해 다음 사업연도로 넘기는 차기환류적립금은 당해 사업연도의 미환류소득에서 공제할 수 있다.

이렇게 적립한 차기환류적립금은 사후관리가 중요하다.

차기환류적립금이 해당 사업연도의 초과환류액보다 많을 경우 그 초과분에 10%를 붙여 법인세를 추가납부해야 하기 때문이다.

또한 차기환류적립금을 적립해 미환류소득에서 공제한 내국법인이 다음 사업연도에 자기자본 감소 등으로 미환류소득에 대한 법인세를 내지 않게 되더라도 이 적립한 분에 대한 법인세를 내야 한다.
차기환류적립금 공제 후 남은 초과환류액은 다음 사업연도로 이월해 이월한 해의 미환류소득에서 공제할 수 있다.

차기환류적립금을 감안하면 미환류소득에 대한 법인세의 산식은 다음의 것을 따르며, 각 사업연도 소득에 대한 법인세액에 추가해 납부해야 한다.

산식 1. (해당 사업연도 미환류소득 - 해당 사업연도 적립한 차기환류적립금 - 직전 사업연도에서 이월된 초과환류액)×10%
산식 2. (직전 사업연도에 적립한 차기환류적립금 - 해당 사업연도 초과환류액)×10%
단 ( )안의 값이 음수인 경우엔 0으로 간주한다.
 

◈ 투자금액공제분의 사후관리

투자를 했다고 해도 그 투자의 효과가 이어지지 않으면, 추가납부사유가 된다.

투자금액을 공제받고도 기계장치 등 유형고정자산을 처분한 경우 등 시행령으로 정하는 경우엔 그 공제분에 대한 미환류소득에 대한 법인세액에 추가적인 이자상당가산액을 납부해야 한다.
 

☞ 추가납부사유

1. 기계 등 사업용 유형고정자산의 투자 완료일 또는 같은 항 제2호의 무형고정자산(매입한 자산에 한정)의 매입일로부터 2년이 지나기 전에 해당 자산을 양도하거나 대여하는 경우. 단 다음의 경우는 제외한다.

·조세특례제한법 시행령 제137조 제1항에 따라 조세특례제한법상 감면 받은 세금을 추징되는 경우

가) 현물출자, 합병, 분할, 분할합병, 법인세법 제50조의 적용을 받는 교환, 통합, 사업전환 또는 사업의 승계로 인해 당해 자신의 소유권이 이전되는 경우
나) 내용연수가 경과한 자산을 처분하는 경우
다) 국가·지방자치단체 또는 법인세법 시행령 제36조 제1항 제1호 나목에 다른 학교 등에 기부하고 그 자산을 사용하는 경우

·사업용 유형고정자산의 자산을 대·중소기업상생협력촉진에 관한 법률 제2조 제6호에 따른 수탁기업(특수관계인은 제외)에 무상양도 또는 무상대여하는 경우

2. 업무용 건축물에 해당하지 아니하게 되거나 업무용 건축물에 직접 사용된 부속토지로 인정받지 못하는 것

가) 해당법인이 업무용 신증축건축물(부속토지를 포함)을 준공 후 2년 이내에 임대하거나 위탁하는 등 업무에 직접 사용하지 아니하는 경우. 다만 법인세법 시행규칙 제46조의3 제3항 후단에 따른 한국표준산업분류표상 부동산업 또는 건설업을 주된 사업(둘 이상의 서로 다른 사업을 영위하는 경우 해당 사업연도의 법인세법 시행령 제93조 제6항 제1호 가목에 따른 자산의 임대업의 수입금액이 총수입금액의 100분의 50 이상인 경우를 말한다)으로 하는 법인이 해당 건축물을 임대한 경우는 제외

나) 업무용 신증축건축물을 준공 전에 처분하거나 준공 후 2년 이내에 처분하는 경우. 다만, 국가·지방자치단체에 기부하고 그 업무용 신증축건축물을 사용하는 경우는 제외

다) 법인세법 시행규칙 제46조의3 제4항 제2호의 규정에 의해 법인세 과세표준신고를 할 때 제출하는 업무용 신증축건축물 및 토지에 대한 투자계획서 등에 따라 부속토지 취득일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도말까지 건설에 착공하지 아니하거나, 같은 항 제3호에 따라 토지취득 후 2년 이내에 건설에 착공하지 아니한 경우

라) 건설에 착공 후 천재지변 그 밖의 정당한 사유없이 건설을 중단한 경우

마) 설계 변경 등으로 업무용 신증축건축물의 바닥면적이 축소되어 부속토지 면적이 축소된 경우. 다만 그 축소된 부속토지 면적이 당초 부속토지 면적의 5% 이내인 경우는 제외


3. 한국표준산업분류표상 해당 자산의 임대업이 주된 사업(둘 이상의 서로 다른 사업을 영위하는 경우 해당 사업연도의 사업용 유형고정자산의 임대업 수입금액이 총수입금액의 50% 이상)인 법인이 해당 자산을 대여하는 경우를 말한다.
 

☞ 이자상당가산액의 납부

위 추가납부사유에 해당하는 내국법인은 사유가 발생한 날(기획재정부령으로 지정)이 속하는 사업연도의 과세표준 신고(이하 이자상당액납부일)시 이자상당가산액을 붙여 공제로 미납분을 납부해야 한다.

이자상당가산액=투자금액의 공제로 인해 납부하지 아니한 법인세액×투자금액을 공제받은 사업연도의 법인세 과세표준 신고일의 다음날부터 이자상당액 납부일까지의 기간×1일 1만분의 3의 율
기획재정부령에 따라 추가납부사유가 발생하는 날은 다음과 같다.

1) 법인세법 시행령 제93조 제16항 제1호에 따라 사업용 유무형자산을 양도하거나 대여한 날
2) 법인세법 시행규칙 제46조의3 제10항 제1호에 따라 업무용 신증축건축물을 임대하거나 위탁한 날 등 업무에 직접 사용하지 아니한 날
3) 법인세법 시행규칙 제46조의3 제10항 제2호에 따라 업무용 신증축건축물을 처분한 날
4) 법인세법 시행규칙 제46조의3 제10항 제3호에 따라 다음 사업연도의 종료일 또는 토지취득 후 2년이 되는 날의 다음날
5) 법인세법 시행규칙 제46조의3 제10항 제4호에 따라 건설을 중단한 날로부터 6개월이 되는 날
6) 법인세법 시행규칙 제46조의3 제10항 제5호에 따라 업무용 신증축건축물의 바닥면적이 축소돼 완공된 날. 다만, 업무용 신증축건축물의 완공 전에 설계의 변경으로 업무용 신증축건축물의 바닥면적이 축소된 경우에는 해당 법인은 그 설계가 변경된 날을 기준으로 법인세법 시행령 제93조 제17항(위의 이자상당가산액의 납부규정)을 적용할 수 있다.
 

◈ 합병법인 등의 미환류소득 및 초과환류액의 승계

합병 또는 분할에 따라 피합병법인 또는 분할법인이 소멸하는 경우 합병법인 또는 분할신설법인은 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 미환류소득 및 초과환류액을 승계할 수 있다. 이 경우 합병법인 등이 피합병법인 등의 미환류소득 또는 초과환류액을 승계할 때에는 각호를 따른다.

1) 피합병법인의 미환류소득 등(합병등기일을 사업연도 종료일로 보고 계산한 금액으로서 법인세법 제56조 제2항 제1호 나목의 임금증가금액은 포함하지 아니하고 계산한 금액을 말한다)을 합병법인의 해당 사업연도말 미환류소득 등에 합산한다.

2) 분할법인의 미환류소득 등(분할등기일을 사업연도 종료일로 보고 계산한 금액으로서 법인세법 제56조 제2항 제1호 나목의 임금증가액은 포함하지 아니하고 계산한 금액을 말한다)을 분할되는 각 사업부문의 법인세법 시행령 제93조 제1항에 따른 자기자본의 비율에 따라 분할신설법인 또는 분할합병의 상대방 법인의 해당 사업연도말 미환류소득 등에 합산한다.

---